高校成本管理探究

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［提要］精細化的成本管理是事業(yè)單位加強內(nèi)部財務(wù)規(guī)劃，提升財政資金使用效率的基礎(chǔ)。本文以全面績效管理為導(dǎo)向，對高校成本管理現(xiàn)狀進行分析，并探索高校成本管理存在的問題，研究高校成本管理在政府會計制度要求下的優(yōu)化對策，旨在推動高校以全面績效管理為導(dǎo)向成本核算管理的流程再造，從而實現(xiàn)強化高校成本控制和財務(wù)管理的發(fā)展目的。

關(guān)鍵詞：全面績效管理；高校；成本管理

2015年，國務(wù)院發(fā)布《統(tǒng)籌推進世界一流大學(xué)和一流學(xué)科建設(shè)總體方案》，明確肯定全面績效管理在高校改革中的重要位置，并明確指出績效管理和高校改革密不可分。無論是雙一流大學(xué)建設(shè)的要求，還是政府會計制度下高校成本核算的發(fā)展方向，都要求將全面績效管理作為高校財務(wù)改革的方向，以此提升高校對財政資金和資源調(diào)配的整體能力。高校實施以全面績效管理為導(dǎo)向的成本管理制度，既是高校爭取社會合作資源、開展學(xué)科建設(shè)績效考核的依據(jù)，也是政府會計制度下高校財務(wù)改革的重要途徑。以全面績效管理為導(dǎo)向的高校成本核算，有利于高校在財務(wù)核算上做到全口徑、多維度、精細化，對推動高校財務(wù)管理水平的提升具有十分重要的意義。

一、高校成本管理以全面績效管理為導(dǎo)向的必要性

全面績效管理首次被寫入黨的綱領(lǐng)性文件，這不僅標志著黨和國家對全面績效管理重要性的認識，同時也表明國家對事業(yè)單位以全面績效管理為導(dǎo)向的財務(wù)成本治理的決心。因此，高校成本管理以全面績效為導(dǎo)向的改革發(fā)展是符合國家戰(zhàn)略發(fā)展方針的。所謂全面績效管理，指的是單位綜合財務(wù)指標和非財務(wù)指標對年度內(nèi)單位所投入和使用的資金效率進行客觀評價和動態(tài)管理，以便為來年資金使用效率的提升提供依據(jù)。不同于傳統(tǒng)的管理方法，全面績效管理強調(diào)了經(jīng)濟活動事前、事中、事后的全過程管理，管理對象覆蓋人、機、財、物、料，是一項系統(tǒng)性的管理活動。高校實施全面績效成本管理有利于明確不同學(xué)院和專業(yè)下人才培養(yǎng)、科學(xué)研究等多個方面的具體支出，有利于提升財務(wù)管理的科學(xué)性。首先，傳統(tǒng)模式下，高校財務(wù)核算執(zhí)行的是收付實現(xiàn)制，只有支出，沒有費用，這就導(dǎo)致成本不能被精確衡量。而以全面績效管理為導(dǎo)向的成本核算，有利于推動高校改變傳統(tǒng)的成本觀念，通過加強各學(xué)院、各專業(yè)的成本費用管理，推動高校合理利用財政資金，重視成本管理，在推動我國高等教育發(fā)展的同時，能更好地發(fā)揮出財政資源的最大效用。其次，我國高校財務(wù)管理主要遵循《高校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法》等指引，但這些制度缺乏統(tǒng)一口徑和操作細則。高校缺乏明確的財務(wù)核算管理制度，原有的成本核算過于粗糙，難以對高校的運行情況進行動態(tài)管理。而全面績效管理注重目標管理，是全覆蓋、全過程的績效管理方式，有利于打破信息不對稱局面，為成本管理提供指導(dǎo)方向。最后，高校作為我國高等教育的重要載體，不僅負責我國高等教育事業(yè)的發(fā)展和人才培養(yǎng)，同時對于社會資源的合作利用和發(fā)展創(chuàng)新也具有十分重要的意義。以全面績效管理為導(dǎo)向的成本核算，能促使高校有效加強內(nèi)部風(fēng)險的控制，促進高校與社會資源的融合發(fā)展，進而為管理決策提供服務(wù)。

二、全面績效管理導(dǎo)向下高校成本管理現(xiàn)狀分析

（一）高校成本管理現(xiàn)狀。目前，我國高校的成本管理主要依據(jù)是《高校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法》《高等學(xué)校會計制度》等指引和規(guī)范。但這些制度并沒有針對各高校的具體情況進行細化，在操作細則上也沒有進行規(guī)定。2013年，《高等學(xué)校會計制度》明確提出應(yīng)將權(quán)責發(fā)生制作為高校會計核算的基礎(chǔ)，但目前我國高校部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)仍采用收付實現(xiàn)制。由此可見，我國高校成本管理規(guī)定缺乏政策依據(jù)，導(dǎo)致高校核算口徑不一致，增加信息不對稱風(fēng)險。第一，培養(yǎng)人才和科研所產(chǎn)生的業(yè)務(wù)活動費用，即與高校發(fā)展高等教育事業(yè)和培養(yǎng)人才相關(guān)的專業(yè)及輔助活動所產(chǎn)生的費用。目前較為公認的業(yè)務(wù)活動費用主要為培養(yǎng)人才、發(fā)展科技所產(chǎn)生的費用支出。由此可見，業(yè)務(wù)活動費用主要包含教育費用和科研費用。教育費用主要用于支持高校教學(xué)、教輔及學(xué)生事務(wù)等活動開展，屬于高校教育成本。高?；A(chǔ)性研究和對教學(xué)有促進作用的科研費用應(yīng)按一定比例納入教育成本；科研費用中專門從事校外科研開發(fā)的費用和致力于為社會服務(wù)的科研基金所產(chǎn)生科研費用則不納入教育成本。第二，單位管理費用。除了教育職能之外，高校運行還不可避免地將產(chǎn)生管理費用。其中，行政管理費用是學(xué)校提供高等教育服務(wù)必不可少的費用組成部分，應(yīng)納入教育成本。對于公立高校統(tǒng)一負擔的水電費、物業(yè)管理、教學(xué)設(shè)備設(shè)施維修等后勤部門費用，應(yīng)按折算數(shù)量計入教育成本。

（二）高校成本管理存在的不足第一，高校尚未構(gòu)建以全面績效管理為導(dǎo)向的規(guī)范指引。從2016年6月開始，政府歷經(jīng)兩年半時間初步構(gòu)建了政府會計制度準則體系，為高校成本管理指明方向。但僅有國家層面的制度指引肯定是不夠的，高校還應(yīng)制定相應(yīng)的成本核算及考核管理制度，對財務(wù)工作進行規(guī)范化。但目前看，我國很多高校盡管也對財務(wù)費用核算進行了規(guī)定，但并未構(gòu)建成本核算和管理的考核跟蹤體系，對于成本只限于事后核算。高校領(lǐng)導(dǎo)尚未認識到全面績效管理的重要性，對高校成本的核算僅限于支出什么就記賬什么，不考慮單位整體成本費用支出和財政資金的使用效率；對于未來的發(fā)展也缺乏規(guī)劃，資源配置不合理，降低了成本效率。第二，成本績效管理目標不明確，成本核算管理方法滯后。目前我國高校都進行了成本核算，但對于成本核算管理的重要性并沒有足夠認識。高校管理層甚至僅僅認為成本核算管理是應(yīng)付相關(guān)管理部門檢查而設(shè)置，并沒有認識到成本核算對高校進行學(xué)科建設(shè)和校外合作的重要性。在這種觀念下，高校并沒有設(shè)置專門的成本核算管理崗位，財務(wù)人員工作交疊，缺乏專業(yè)性。此外，核算管理方法滯后。以高校成本中的重要科目“生均成本”的計算為例，財務(wù)人員多只是簡單粗糙地將年度內(nèi)教育總支出剔除與教育活動無關(guān)支出后，除以當年的學(xué)生總?cè)藬?shù)所得。這種傳統(tǒng)的成本核算方法并沒有按照不同學(xué)院和不同專業(yè)進行劃分，而是將學(xué)校教育資源的耗費按照單一標準進行分攤。這種核算方法無法正確評估出不同學(xué)院、專業(yè)、年級學(xué)生的真正支出，缺乏動態(tài)管理和客觀評價，并不能反映出真正的“生均成本”情況，也無法為高校未來的人才培養(yǎng)提供決策依據(jù)。第三，成本核算管理缺乏社會力量的績效反饋和監(jiān)督。盡管高校執(zhí)行成本核算和管理，但對于成本管理的成效是好是差，卻缺乏一個完善的績效考核機制進行監(jiān)督管理。這就造成不同學(xué)院下預(yù)算支出的隨意性和財政資金的極大浪費。從目前我國高校的普遍情況看，財政部門會對高校的成本管理進行簡單的跟蹤，但高校內(nèi)部并沒有專門的績效考核機構(gòu)對成本管理進行考核，從而形成成本管理信息系統(tǒng)風(fēng)險，由此出現(xiàn)高校內(nèi)部教師對于教研費用“不花白不花”的現(xiàn)象屢禁不止。此外，高校內(nèi)部審計部門缺乏獨立性，校外社會力量缺乏對高校成本管理信息的掌握，因此很難對高校成本管理進行客觀評價和監(jiān)督。第四，成本管理信息化程度低，財務(wù)隊伍專業(yè)性不足。成本核算管理的信息化、智能化和集成化是我國財務(wù)管理未來的發(fā)展方向。目前很多大中型企業(yè)甚至已經(jīng)構(gòu)建了財務(wù)共享服務(wù)中心對成本進行統(tǒng)一核算和管理，極大提高財務(wù)管理效率。但高校的財務(wù)管理人員均是事業(yè)單位編制下的員工，整體年齡結(jié)構(gòu)較大，學(xué)歷較低，對于財務(wù)信息化和智能化的接受程度較低，而且這部分人員由于存在傳統(tǒng)的“鐵飯碗”思維，缺乏學(xué)習(xí)的主動性。因此，高校的成本核算很大程度上依然依靠手工記賬，這不僅制約了財務(wù)成本管理的效率，同時滯后于時代發(fā)展，未能借助于信息技術(shù)和云平臺，實現(xiàn)財務(wù)數(shù)據(jù)的即時共享和整合。

三、全面績效管理導(dǎo)向下高校成本管理對策建議

（一）構(gòu)建以全面績效管理為導(dǎo)向的成本管理制度。要實現(xiàn)以全面績效管理為導(dǎo)向的成本管理機制，高校就應(yīng)該通過制度的形式明確以全面績效管理為導(dǎo)向的成本操作細則和相關(guān)規(guī)范，讓財務(wù)工作人員在成本核算管理過程中做到有法可依、有據(jù)可依。同時，為了加強對高校成本管理的績效考核，高校還應(yīng)該建立專門的績效管理組織，包括預(yù)算管理委員會、績效評價辦公室和審計監(jiān)督部門。只有明確部門的權(quán)責，并從專項考核的視角對高校成本管理的執(zhí)行情況進行多層次績效管理，才能確保高校全面績效管理的達到預(yù)期效果。

（二）明確成本績效管理目標，優(yōu)化成本管理方法。成本管理并非只是財務(wù)部門的工作，要全面推行以全面績效管理為導(dǎo)向的成本管理制度，高校管理層就應(yīng)該正視全面績效管理的重要性，并通過培訓(xùn)和宣導(dǎo)，讓各學(xué)院的老師明確成本績效管理目標；通過成本核算和管理考核，給予學(xué)院和專業(yè)獎罰。為了進一步發(fā)揮績效管理激勵約束機制的作用，財務(wù)人員應(yīng)從理念上樹立業(yè)財融合的意識，通過績效學(xué)習(xí)和參加學(xué)校培訓(xùn)發(fā)展，增強核算的精細度，為全面績效考核奠定基礎(chǔ)。第一，要明確高校成本計算的對象，分析研究對象的情況以及特點，了解不同專業(yè)類別的學(xué)生培養(yǎng)要求；積極反映各部門的資金使用狀況和成本管理情況，只有這樣有針對性的核算才能實現(xiàn)高校教育成本管理工作的有效性，同時保障管理質(zhì)量并提升管理水平。第二，要明確成本計算期，以學(xué)生的學(xué)習(xí)規(guī)律和教育目標實現(xiàn)的基準來測算成本管理的計算時期，這可以保障后期成本管理工作的穩(wěn)步落實。第三，要明確成本管理的具體項目，圍繞高校教育預(yù)算項目執(zhí)行的條件，按照管理重難點對不同的教育成本項目進行初步的分層。此外，高校成本管理務(wù)必要重視教育成本費用的分配和規(guī)整，根據(jù)不同的成本計算方法以及合理的計算期來測算高校各時期的教育成本費用組成情況，按照樣本數(shù)據(jù)，提煉成本特性和規(guī)律，可以使數(shù)據(jù)為管理層決策提供依據(jù)保證管理水平得到真正意義上的全面提升。

（三）構(gòu)建校內(nèi)審計和社會力量的協(xié)同監(jiān)督機制。高校成本核算應(yīng)該在全面績效管理指引下，統(tǒng)一支出和費用的口徑，統(tǒng)一核算標準和財務(wù)會計報告格式，通過完善財務(wù)信息披露，提升信息透明度，接受來自內(nèi)部審計和社會力量對高校財政資金使用的監(jiān)督。只有接受社會力量的監(jiān)督，才能最大限度減少高校內(nèi)部的腐敗行為，同時通過接受監(jiān)督和意見，有利于高校內(nèi)部改進成本支出和加強管理，為高校更好更快發(fā)展打下扎實基礎(chǔ)。

（四）搭建一體化智能平臺，加快績效管理信息化建設(shè)。高校的成本管理應(yīng)依托于一體化智能信息平臺進行整合處理，智能化信息平臺可以達到數(shù)據(jù)共享，集中管理的優(yōu)勢，與高校業(yè)務(wù)相融合，整合資源，節(jié)省管理的成本；通過數(shù)據(jù)的實時提取與共享分析，打破信息壁壘。加快績效管理信息化建設(shè)能有效提高數(shù)據(jù)信息的處理質(zhì)量與效率，從而促進績效管理的標準化和動態(tài)監(jiān)控，保障全方位、全過程和全覆蓋實施績效管理。高?？冃Ч芾硇畔⒒脚_應(yīng)包括高校基本職能所延伸出的教務(wù)系統(tǒng)、學(xué)生管理系統(tǒng)、人事管理系統(tǒng)、資產(chǎn)設(shè)備系統(tǒng)和財務(wù)信息系統(tǒng)，并接入全面預(yù)算管理模塊和成本管理模塊，強化全面績效管理的導(dǎo)向作用。綜上，高校作為政府會計制度改革中的排頭兵，應(yīng)改革原有的成本核算方法，以全面績效管理為導(dǎo)向，通過在成本管理過程中開創(chuàng)“全過程、全方位、全覆蓋”的新局面，提升財政資金的使用效率，對高校教育成本管理進行長階段的監(jiān)控和測算，為高校加強學(xué)科建設(shè)和人才培養(yǎng)奠定財務(wù)管理基礎(chǔ)。

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作者:李佳駿 張琳梓 于佳明 單位:哈爾濱工業(yè)大學(xué)