房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃

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1納稅籌劃方式一：開(kāi)發(fā)模式的選擇

1.1合作建房

土地增值稅法規(guī)定，對(duì)于由某一方提供地，其他方提供資金，雙方合作建房，建成后按一定比例分房自用的，暫免繳納土地增值稅，而建成后轉(zhuǎn)讓的，則應(yīng)按稅法規(guī)定繳納土地增值稅。例如：大華房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司在市中心的擁有一塊土地，同時(shí)，乙企業(yè)剛好擬在市中心建一棟寫(xiě)字樓自用兼出租，但無(wú)法取得合適的土地，按以上規(guī)定，甲房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司可選擇與乙企業(yè)合作，共同建造該寫(xiě)字樓，資金由大華房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)提供，寫(xiě)字樓建成后雙方按約定比例分房。對(duì)大華房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司來(lái)說(shuō)，分得的寫(xiě)字樓，不管自用還是對(duì)外出租，均可暫免征收土地增值稅，對(duì)乙企業(yè)而言，如果將其分得的總部分用作辦公用房，亦不用繳納土地增值稅，這樣就實(shí)現(xiàn)了雙方的共贏。

1.2代建房

房地產(chǎn)企業(yè)還可以考慮采用代建房方式，進(jìn)行土地增值稅納稅籌劃。代建房是指房地產(chǎn)企業(yè)接受他人委托，根據(jù)對(duì)方的具體需求進(jìn)行房地產(chǎn)的設(shè)計(jì)和開(kāi)發(fā)，在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)完成后，再?gòu)膶?duì)方處收取一定比例的代建費(fèi)用。這樣，房地產(chǎn)企業(yè)交付房屋時(shí)就不會(huì)發(fā)生房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移，其收取的費(fèi)用也就不屬于房地產(chǎn)銷售收入，而是代建房收入，從稅法角度來(lái)看，其收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，也就不用繳納土地增值稅，這樣就合理合法的規(guī)避了土地增值稅的征收。因此，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可利用代建房方式規(guī)避其本應(yīng)繳納的土地增值稅，但前提是要能夠先確定最終用戶，實(shí)行定向開(kāi)發(fā)，如某單位想為職工建造一棟住宅樓，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)就可以采用此種方式與其合作，避免掉開(kāi)發(fā)后再銷售給對(duì)方需繳納的土地增值稅。那么，這種方式是不是必然就更好呢，我們還需綜合考慮其影響，尤其是代建房在節(jié)稅的同時(shí)是否有其他額外的成本，如，代建方式下企業(yè)取得的收益很可能小于自行開(kāi)發(fā)并銷售情況下的收益，此時(shí)，企業(yè)就需從整體上衡量代建房方式給企業(yè)造成的利潤(rùn)損失是否高于取得的稅收籌劃收益，選擇整體上對(duì)企業(yè)更加有利的方案。

2納稅籌劃方式二：選擇合適的利息扣除方法

針對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用中的利息支出，在現(xiàn)行土地增值稅的計(jì)算中有兩種列支方法：一是如果企業(yè)能按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算并分?jǐn)偫⒅С?，同時(shí)能提供金融機(jī)構(gòu)證明的，其房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用中利息支出部分，可以在商業(yè)銀行同期同類貸款利率范圍內(nèi)據(jù)實(shí)扣除，同時(shí)對(duì)其他的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按照土地使用權(quán)的取得成本和房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)成本之和的5%計(jì)算扣除。二是對(duì)不能按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算并分?jǐn)偫⒅С龌蛘咛峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，其房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用（含利息費(fèi)用）按土地使用權(quán)的取得成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本兩者之和的10%計(jì)算扣除，不再單獨(dú)計(jì)算利息費(fèi)用扣除。選擇不同的利息扣除方法計(jì)算的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用必定不同的，我們可以看出，以上兩種方法的主要區(qū)別在利息支出的處理上，且可以通過(guò)比較方法一中“據(jù)實(shí)扣除的利息支出”與方法二中“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用中的5%部分”的大小來(lái)就方法進(jìn)行選擇，例如：某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付2000萬(wàn)元取得一項(xiàng)土地使用權(quán)；房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本5000萬(wàn)元；該地區(qū)規(guī)定能提供貸款證明部分的的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用扣除比例為5%，其余部分為10%；則該企可以扣除的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用為多少呢？現(xiàn)假定實(shí)際利息支出為X，則若采用方法一：允許扣除的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用=X+（2000+5000）×5%若應(yīng)采用方法二：允許扣除的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用=（2000+5000）×10%當(dāng)X+（2000+5000）×5%=（2000+5000）×10%時(shí)，X=（2000+5000）×5%，此時(shí)，選擇哪種方法是沒(méi)有區(qū)別的，而當(dāng)X大于（2000+5000）×5%時(shí)，則應(yīng)選用方法一，當(dāng)X小于（1000+6000）×5%，則應(yīng)選用方法二。由此可見(jiàn)，在企業(yè)債務(wù)資本籌資比例較高，有較多利息支出的情況下，可考慮采用方法一計(jì)算利息支出，如果企業(yè)債務(wù)資本籌資比例不高，利息支出也較少，則可以不計(jì)算分?jǐn)偫?，而是按方法二?lái)進(jìn)行計(jì)算扣除。

3納稅籌劃方式三：合理確定銷售價(jià)格

土地增值稅法規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)自行建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額只要不超過(guò)其扣除項(xiàng)目金額的20%，免稅。超過(guò)20%的，應(yīng)就其增值額全額計(jì)征稅款。照此規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅并出售的，企業(yè)應(yīng)充分衡量：增值額增加所能帶來(lái)的收益增加和放棄起征點(diǎn)的稅收優(yōu)惠而增加的稅收負(fù)擔(dān)孰大孰小，并避免由于銷售價(jià)格確定的不合理而使增值率稍高于起征點(diǎn)，從而給企業(yè)帶來(lái)?yè)p失。假定某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)擬將其市區(qū)新建的一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅用于出售，增值稅選擇簡(jiǎn)易征收方式計(jì)征，再假定除稅金及附加外的允許扣除項(xiàng)目的金額為200萬(wàn)元（加計(jì)扣除已考慮），當(dāng)其商品房售價(jià)總價(jià)為P時(shí)，對(duì)應(yīng)的稅金及附加為：P×5%×（1＋7%＋3%）＝5.5%P式中：5%—增值稅稅率；7%—城建設(shè)稅稅率；3%—教育費(fèi)附加率。此時(shí)，其全部允許扣除金額為：200＋5.5%P首先，如果該公司欲享受起征點(diǎn)優(yōu)惠，則其最高售價(jià)可按下式確定：P＝（1＋20%）×（200＋5.5%P）可得P為256.96萬(wàn)元，允許扣除項(xiàng)目金額為：100＋5.5%×256.96=114.13（萬(wàn)元）。其次，如果該公司欲通過(guò)提高售價(jià)達(dá)到增加收益的目的，則應(yīng)該充分考慮售價(jià)提高帶來(lái)的增值效益和由于稅率提高而增加的稅收負(fù)擔(dān)之間的關(guān)系，避免由于價(jià)格不合理，而使增值率于邊界處升檔，給企業(yè)帶來(lái)?yè)p失?，F(xiàn)假設(shè)該公司增值率高于20%但不高于50%，此時(shí)查表可知，適用稅率為30%，速算扣除數(shù)為0。再假設(shè)此時(shí)的售價(jià)為（128.48＋T）（T為相較于之前提高的售價(jià)）。售價(jià)的提高，最終會(huì)導(dǎo)致稅金及附加提高5.5%T，這時(shí)允許扣除項(xiàng)目的金額為114.13＋5.5%T則其增值額則變?yōu)椋?56.96+T-（114.13＋5.5%T）上式經(jīng)整理可得其增值額為：94.5%T＋142.53則應(yīng)納土地增值稅為：（94.5%T＋142.53）×30%如果企業(yè)想使提價(jià)帶來(lái)的收益增加超過(guò)因突破起征點(diǎn)或某個(gè)臨界點(diǎn)而增加的稅收負(fù)擔(dān)，就必須使T＞（94.5%T＋142.53）×30%，即T＞59.68萬(wàn)元。這就是說(shuō)，如果想通過(guò)提高房地產(chǎn)價(jià)格獲取更大的收益，就必須使價(jià)格＞256.96＋59.68，即316.64萬(wàn)元。通過(guò)以上計(jì)算分析可知，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售房地產(chǎn)，當(dāng)全部允許扣除的項(xiàng)目金額（去除稅金及附加后）為200時(shí)，將銷售價(jià)格定為256.96萬(wàn)元，是該納稅人可以享受起征點(diǎn)優(yōu)惠的最高價(jià)位。在這一價(jià)格下，既可享受起征點(diǎn)優(yōu)惠又可獲得較大收益。如果售價(jià)低于256.96萬(wàn)元，雖然可以享受起征點(diǎn)優(yōu)惠，卻只能獲得較低的收益，如果想提高售價(jià)，則必須使價(jià)格高于316.64萬(wàn)元。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)適當(dāng)考慮由于銷售價(jià)格提高所帶來(lái)的需求下降的影響。

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作者：劉東輝 單位：西安翻譯學(xué)院