我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用
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一、引言
1．研究背景
從中國(guó)現(xiàn)實(shí)來(lái)看，一方面我國(guó)物質(zhì)資源比較匱乏，建設(shè)資金不足。但從另一角度來(lái)看，豐富的勞動(dòng)力資源是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中巨大的財(cái)富，目前這些資源仍有待開(kāi)發(fā)。在企業(yè)的角度上，要想在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代得到比較好的發(fā)展，就必須擁有人才并且很好的管理人力資源，不僅要關(guān)注物質(zhì)資本的影響，更要關(guān)注人力資源。因此，我們更應(yīng)該加大對(duì)人力資源管理的相關(guān)理論研究力度，將人力資源管理作為企業(yè)乃至整個(gè)國(guó)家管理戰(zhàn)略具體實(shí)施中的重要組成部分。要想知道一個(gè)組織的知識(shí)創(chuàng)新能力對(duì)于組織的管理層級(jí)，以及運(yùn)營(yíng)效率的影響，就要求人力資源管理者將人力資源的價(jià)值以具體數(shù)值進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。
2．研究意義
人力資源會(huì)計(jì)一詞產(chǎn)生，得益于科技的進(jìn)步與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展。人力資源會(huì)計(jì)既屬于會(huì)計(jì)學(xué)又屬于人力資源管理學(xué)，它是兩門(mén)學(xué)科理論相互融合、相互滲透的結(jié)果。對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)而言，人力資源會(huì)計(jì)拓寬了它的廣度，使得傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論能在新的領(lǐng)域得到發(fā)展；對(duì)人力資源管理學(xué)而言，人力資源會(huì)計(jì)的出現(xiàn)使得人力資源會(huì)計(jì)信息能夠被量化，更好地進(jìn)行人力資源的管理，為其科學(xué)的分析管理提供了工具。在切入正題之前，本文花費(fèi)較大筆墨對(duì)人力資源會(huì)計(jì)相關(guān)理論的各種概念進(jìn)行分析，讓讀者對(duì)于人力資源理論的相關(guān)構(gòu)成，以及相關(guān)概念有個(gè)大概的了解；之后討論了我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)的運(yùn)用情況，分析我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)在應(yīng)用方面主要問(wèn)題；然后，針對(duì)第三部分分析出的問(wèn)題提出改善的思路，給出可行的建議；最后對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的未來(lái)的趨勢(shì)做出展望，以期我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)能夠得到進(jìn)一步的發(fā)展。
二、人力資源會(huì)計(jì)概述
在會(huì)計(jì)工作中，人們一直對(duì)投入的物質(zhì)資本的核算很看重，為了更好的核算各類(lèi)的物資資本，會(huì)計(jì)工作者也在時(shí)刻進(jìn)行優(yōu)化改善與發(fā)展，卻往往忽略人力資產(chǎn)這種難以量化的資產(chǎn)。如今，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的馬車(chē)不斷向前，我們漸漸意識(shí)到，一個(gè)企業(yè)組織要想得到良好的經(jīng)營(yíng)效果，并獲得長(zhǎng)期的發(fā)展，不能只是依靠物資材料的投入，人力資源也是十分關(guān)鍵的因素，甚至可以說(shuō)是決定性因素，理解人力資源會(huì)計(jì)理論具有重要的意義。下面，筆者帶著大家從人力資源、人力資產(chǎn)、人力資本三個(gè)基礎(chǔ)概念介紹及其特征分析入手，并整理出人力資源會(huì)計(jì)的基本理論，讓大家能全面了解人力資源會(huì)計(jì)體系理論。
1．人力資源會(huì)計(jì)的定義
對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)，有如下幾種主流的解釋?zhuān)焊ヌm霍爾茨認(rèn)為“人力資源會(huì)計(jì)是把人的成本和價(jià)值作為組織的資源進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告”；美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的定義是“人力資源會(huì)計(jì)是鑒別和計(jì)量有關(guān)人力資源的信息，并溝通這種信息給有關(guān)利害關(guān)系的當(dāng)事人的程序”；日本會(huì)計(jì)學(xué)者若杉明對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的定義：“人力資源會(huì)計(jì)通過(guò)會(huì)計(jì)的方法和跨學(xué)科領(lǐng)域的方法，測(cè)定和報(bào)告有關(guān)人力資源會(huì)計(jì)的信息，以提供給企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者及其利害相關(guān)者使用”為了方便之后的研究，筆者簡(jiǎn)單地將人力資源會(huì)計(jì)定義為供企業(yè)利害相關(guān)者使用的，將人力資源信息通過(guò)量化的方式確認(rèn)、計(jì)量，以及核算的會(huì)計(jì)方法。
2．相關(guān)的概念釋義
（1）人力資源。在經(jīng)濟(jì)學(xué)的范疇里，資源是指那些投入生產(chǎn)并能創(chuàng)造物質(zhì)財(cái)富的所有要素，包括人力資源、物質(zhì)資源兩大類(lèi)。就企業(yè)而言，人力資源的價(jià)值在其各個(gè)方面都能體現(xiàn)，人力資源價(jià)值發(fā)揮的好壞，對(duì)企業(yè)的生存以及發(fā)展都具有決定性影響。人力資源也是企業(yè)各種生產(chǎn)要素中最有可變空間的要素。為了方便研究，我們將人力資源分為狹義人力資源，即在企業(yè)層面上的人力資源，指企業(yè)內(nèi)部所有員工所具備的為企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展提供實(shí)際經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)的技能水平、知識(shí)水平和創(chuàng)造力水平的總和；另一種便是廣義人力資源，是指社會(huì)活動(dòng)中，蘊(yùn)含在勞動(dòng)者身上的所有能力的總和。而被大家普遍所了解的人力資源會(huì)計(jì)正是狹義的人力資源，也是本文所研究的對(duì)象。
（2）人力資產(chǎn)。對(duì)于人力資產(chǎn)的解釋?zhuān)紫纫獜馁Y產(chǎn)上說(shuō)明，人力資產(chǎn)具有一般物質(zhì)資產(chǎn)的普遍特征，即人力資產(chǎn)是企業(yè)為取得經(jīng)濟(jì)利益而持有的資產(chǎn)，能在未來(lái)的一段時(shí)間內(nèi)為企業(yè)帶來(lái)收益。然后再去考慮人力資產(chǎn)的其他特性，第一，人力資產(chǎn)的排他性，即勞動(dòng)者在勞動(dòng)期間其勞動(dòng)所創(chuàng)造的價(jià)值屬于企業(yè)，強(qiáng)調(diào)了企業(yè)的控制權(quán)利；第二，人力資產(chǎn)的時(shí)效性，勞動(dòng)者的勞動(dòng)資產(chǎn)在其屬于企業(yè)約制范圍內(nèi)才歸企業(yè)所有，即人力資源不可能永遠(yuǎn)歸企業(yè)所有；第三，人力資產(chǎn)的可計(jì)量性，將狹義上的人力資源稱(chēng)為人力資產(chǎn)，則要求這類(lèi)資源在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中能以貨幣計(jì)量的形式體現(xiàn)出其成本、價(jià)值、收益等。
（3）人力資本。人力資本是對(duì)于人力的投資而形成的，具體來(lái)說(shuō)，企業(yè)利用對(duì)員工的教育、培訓(xùn)等方式，將資產(chǎn)價(jià)值凝結(jié)在員工身上，是員工所蘊(yùn)含的技能、知識(shí)，以及創(chuàng)造力的總和。人力資本是權(quán)益名詞，代表的是企業(yè)的所屬權(quán)，人力資本屬于投資人力的勞動(dòng)者，也就是說(shuō)企業(yè)內(nèi)部的員工可以作為企業(yè)的股東存在，并享受股東的各種權(quán)利。
三、我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用存在的主要問(wèn)題
目前，國(guó)內(nèi)人力資源會(huì)計(jì)在實(shí)踐應(yīng)用上還有待推進(jìn)，除了華為、華誼兄弟等大企業(yè)嘗試在企業(yè)管理中使用人力資源會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效果、生產(chǎn)效率等進(jìn)行計(jì)量，其他企業(yè)在這方面的應(yīng)用很少。即便是那些已經(jīng)采取人力資源會(huì)計(jì)進(jìn)行管理的公司，也是沒(méi)有很好地將人力資源會(huì)計(jì)融入企業(yè)管理中。由此可知，人力資源會(huì)計(jì)并沒(méi)有在我國(guó)企業(yè)中得到普遍應(yīng)用。根據(jù)相關(guān)資料顯示，中國(guó)人力資源會(huì)計(jì)現(xiàn)階段的應(yīng)用情況可總結(jié)為下述幾個(gè)方面：一是大多企業(yè)對(duì)于投入企業(yè)人力資源應(yīng)該視為人力資產(chǎn)的重要性認(rèn)識(shí)不夠深入，對(duì)于人力資源的價(jià)值體現(xiàn)還只限于招股說(shuō)明或者財(cái)務(wù)報(bào)告中的附注等簡(jiǎn)要說(shuō)明。二是雖然我國(guó)許多會(huì)計(jì)學(xué)者在人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用問(wèn)題上下足了功夫，但在人力資源會(huì)計(jì)使用方法等方面的仍存在很大的分歧，使得其在實(shí)務(wù)方面沒(méi)有一個(gè)明確的標(biāo)準(zhǔn)，妨礙了人力資源會(huì)計(jì)的實(shí)踐操作。三是我國(guó)人力資產(chǎn)開(kāi)發(fā)不夠充分，大多數(shù)員工的素質(zhì)，以及工作熱情仍處于較低的層次，對(duì)于合理的人力資源的管理問(wèn)題認(rèn)識(shí)不夠。四是企業(yè)的人才觀更多存在于書(shū)面或者口頭上，對(duì)于優(yōu)秀員工的潛力開(kāi)發(fā)不夠、對(duì)于人員的培訓(xùn)不夠，或者說(shuō)培訓(xùn)內(nèi)容，以及形式?jīng)]能夠讓公司員工得到較大提升?；谥袊?guó)人力資源會(huì)計(jì)現(xiàn)階段的應(yīng)用情況，整理出我國(guó)在人力資源會(huì)計(jì)在應(yīng)用方面存在的主要問(wèn)題如下：
1．人力資源難以確認(rèn)與計(jì)量
確認(rèn)與計(jì)量作為人力資源會(huì)計(jì)中最核心最根本的問(wèn)題，一直困擾著人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展。由于人力資源本身的特殊性，對(duì)于其的確認(rèn)與計(jì)量會(huì)涉及到許多不確定的因素與條件，所以盡管提出了計(jì)量方法，但總的來(lái)看這些理論大相徑庭，更重要的是實(shí)踐運(yùn)用起來(lái)過(guò)于繁瑣。因此，至今人力資源會(huì)計(jì)未與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)真正融合，在實(shí)踐應(yīng)用中也處于尷尬的位置。
2．人力資源會(huì)計(jì)權(quán)益分配不明確
從權(quán)益分配上看，人力資源會(huì)計(jì)沒(méi)有明確界定勞動(dòng)者的權(quán)益。在企業(yè)經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)過(guò)程中，企業(yè)總會(huì)因?yàn)槿肆Y源的取得、維護(hù)、開(kāi)發(fā)而付出一些經(jīng)濟(jì)代價(jià)，有時(shí)也會(huì)將其中的某些支出資本化，這個(gè)時(shí)候，對(duì)于這些經(jīng)濟(jì)代價(jià)的確認(rèn)問(wèn)題總是有爭(zhēng)議。從投資者立場(chǎng)看似這些以付出支出為代價(jià)的資產(chǎn)應(yīng)屬于企業(yè)所有者，但用于人力資產(chǎn)上的支出恐怕不足以表明人力的歸屬。此外，隨著人力資本所有者加入到企業(yè)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系中來(lái)，以企業(yè)物質(zhì)資本所有者為核心的理念也發(fā)生改變，產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)也發(fā)生了改變。勞動(dòng)者不僅是自我人力資源的所有者，還將享有剩余權(quán)益索取權(quán)。要想徹底激發(fā)員工的潛能，就必須很好地解決這個(gè)問(wèn)題。明確人力資源會(huì)計(jì)權(quán)益符合當(dāng)今經(jīng)濟(jì)的要求，也是人力資源會(huì)計(jì)發(fā)展過(guò)程中必須直面的節(jié)點(diǎn)。
3．列報(bào)和信息披露對(duì)人力資源會(huì)計(jì)提出的要求
當(dāng)前，由于人力資源會(huì)計(jì)的研究還處于不夠成熟的階段，關(guān)于人力資源如何在會(huì)計(jì)報(bào)表中列示還缺乏一種統(tǒng)一的模式。會(huì)計(jì)報(bào)表要求體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的完整性，所以也要求將人力資源信息列示其中，以向報(bào)表使用者提供明確完全的信息。然而，目前在大多數(shù)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中，其列示的人力資源信息只是簡(jiǎn)簡(jiǎn)單單的幾個(gè)數(shù)字，這無(wú)法滿(mǎn)足信息使用者的需要。如果人力資源的報(bào)告最終只通過(guò)幾個(gè)簡(jiǎn)單數(shù)字，那么人力資源會(huì)計(jì)便失去了其存在的必要。因此，關(guān)于如何在會(huì)計(jì)報(bào)表中更多的披露人力資源會(huì)計(jì)信息的種種設(shè)想在這一現(xiàn)實(shí)情況下顯得兩難。
四、我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)完善的思路
在現(xiàn)階段人力資源會(huì)計(jì)的研究和應(yīng)用基礎(chǔ)上，針對(duì)出現(xiàn)的主要問(wèn)題，筆者給出完善的思路如下：
1．加大研究力度，為人力資源會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)操作提供支持
人力資源會(huì)計(jì)傳入我國(guó)已有三十幾年的時(shí)間，我國(guó)有許多學(xué)者對(duì)其進(jìn)行了研究，也取得了一定的收獲。但是就國(guó)內(nèi)整體人力資源會(huì)計(jì)理論研究現(xiàn)狀而言，仍存在沿用前人研究理論、沒(méi)有真正走出研究的怪圈，導(dǎo)致理論雖多卻缺乏具有權(quán)威說(shuō)服力的規(guī)范，存在許多研究的盲點(diǎn)，因此人力資源會(huì)計(jì)也難走向?qū)嶋H運(yùn)用。因此，要促進(jìn)人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展，必須強(qiáng)化人力資源會(huì)計(jì)的研究，并建立一個(gè)具有中國(guó)特色、符合我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律的人力資源會(huì)計(jì)理論體系，以規(guī)范人力資源實(shí)務(wù)使用。
2．改進(jìn)會(huì)計(jì)計(jì)量方法，提出更合適有效的實(shí)行方法
目前存在的人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量方法具有一定的限制性，而且在操作性方面也存在問(wèn)題，因此我們應(yīng)不斷改進(jìn)現(xiàn)有的計(jì)量方法，完善其核算體系。人力資源價(jià)值是一種難以用貨幣來(lái)量化的特殊要素，這時(shí)候人們通常需要加入非貨幣化的計(jì)量手段來(lái)核算。將非貨幣計(jì)量結(jié)合到貨幣計(jì)量來(lái)核算人力資源價(jià)值，這樣就能夠比較準(zhǔn)確的知道人力資源的真實(shí)價(jià)值。在初始確認(rèn)方面，我國(guó)企業(yè)大多采用歷史成本來(lái)確認(rèn)價(jià)值，以人力資源剛進(jìn)入企業(yè)所消耗的招聘以及培訓(xùn)費(fèi)用為依據(jù)。但企業(yè)關(guān)鍵人員的人力資源價(jià)值確認(rèn)，不僅要參考招聘以及培訓(xùn)費(fèi)用，還因?qū)⑵渥鳛槠髽I(yè)的投資，計(jì)入資本項(xiàng)目。鑒于人力資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)在某些方面具有的相似性，人力資產(chǎn)的相關(guān)會(huì)計(jì)處理也可以參考無(wú)形資產(chǎn)的處理。
3．完善資本市場(chǎng)，對(duì)人力資源進(jìn)行市場(chǎng)定價(jià)
資本市場(chǎng)是企業(yè)融資的重要平臺(tái)，同時(shí)也是監(jiān)管與資本定價(jià)的重要工具。資本市場(chǎng)上資產(chǎn)的價(jià)格的形成往往取決于資本市場(chǎng)上供求雙方。在完善的資本市場(chǎng)內(nèi)，對(duì)于人力資源來(lái)說(shuō)，特別是企業(yè)家的人力資本的價(jià)值，也能通過(guò)資本市場(chǎng)供求雙方的博弈反映出來(lái)。因此，只有在完善的資本市場(chǎng)中，人力資源會(huì)計(jì)才能有實(shí)際使用的基礎(chǔ)，人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量難題才會(huì)有所突破。
4．加強(qiáng)法律建設(shè)，用法律的形式核定剩余權(quán)益的分配問(wèn)題
人力資源能對(duì)企業(yè)剩余權(quán)益進(jìn)行分配是建立在人力資本產(chǎn)權(quán)的基礎(chǔ)上的，分配制度要想有據(jù)可依，就必須有人力資本產(chǎn)權(quán)相關(guān)法律?，F(xiàn)行的法律制度是建立在物權(quán)之上的，主要是對(duì)物質(zhì)資本的保護(hù)，而關(guān)于人力資本所有權(quán)的問(wèn)題的法律少之又少，在法律方面的界定更是模糊。完善的法律法規(guī)制度，可以更好地規(guī)劃各主體間的權(quán)利義務(wù)的關(guān)系，企業(yè)股東和人力資源之間的權(quán)益分配也更加明確。明確了權(quán)益分配問(wèn)題，在一定程度上能夠使人力資源發(fā)揮自身的主觀能動(dòng)性，更積極主動(dòng)的為企業(yè)創(chuàng)造財(cái)富。因此，加強(qiáng)人力資本產(chǎn)權(quán)的相關(guān)法律制度建設(shè)，為人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用推行創(chuàng)造一個(gè)良好的法律環(huán)境，顯得尤其重要。
5．改進(jìn)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)報(bào)表，如實(shí)反映企業(yè)人力資源的信息
會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)反映出信息需求者所需的一切信息，如果人力資源信息未能反映在企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中，那么企業(yè)的報(bào)表的真實(shí)性與準(zhǔn)確性將有待商榷。在資產(chǎn)負(fù)債表上，我們可增設(shè)一些科目對(duì)人力資源進(jìn)行核算，如“人力資產(chǎn)”、“人力資產(chǎn)攤銷(xiāo)”、“人力資產(chǎn)凈值”、“人力資本”等科目，并將“人力資產(chǎn)”置于“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)”與“固定資產(chǎn)”之間，建立“物資資產(chǎn)＋人力資產(chǎn)＝物資權(quán)益＋人力權(quán)益”的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在利潤(rùn)表上，因?yàn)槿肆Y源的有關(guān)損益在其發(fā)生的時(shí)候已經(jīng)計(jì)入到管理費(fèi)用或者營(yíng)業(yè)外收支中，因此我們不用特意增加新的科目來(lái)反映人力資產(chǎn)的損益。在現(xiàn)金流量表上，可以在投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量項(xiàng)目下增設(shè)科目，如企業(yè)取得、開(kāi)發(fā)、培訓(xùn)人力資源的現(xiàn)金流出，以及由于人力資源而生成的現(xiàn)金流入。此外，我們應(yīng)在附注里面增加那些無(wú)法用數(shù)字說(shuō)明全部情況的人力資源信息，作為人力資源的補(bǔ)充說(shuō)明。五、結(jié)論與展望隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展量化核算人力資源的呼聲逐漸加大，人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)勢(shì)而生。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算中未將人力資源的成本、投資，以及權(quán)益等問(wèn)題納入考慮范圍，給企業(yè)在人力資源管理帶來(lái)了諸多難題，而人力資源會(huì)計(jì)正是解決這些問(wèn)題的有效工具。但是，目前對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)的研究仍存在一些盲區(qū)，阻礙了其在實(shí)務(wù)操作方面的發(fā)展。中國(guó)人力資源會(huì)計(jì)在實(shí)務(wù)操作方面一直都比較滯后，更是有待進(jìn)一步完善。人力資源會(huì)計(jì)的存在與發(fā)展對(duì)于企業(yè)，以及社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展都具有關(guān)鍵意義。雖然目前在人力資源會(huì)計(jì)研究方面仍存在許多問(wèn)題，人力資源會(huì)計(jì)在實(shí)務(wù)中也沒(méi)有得到充分運(yùn)用，但我們相信，隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善、一代又一代學(xué)者對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)理論的研究的深入，人力資源會(huì)計(jì)必定發(fā)展到更廣闊的平臺(tái)，在實(shí)踐中也能得到廣泛應(yīng)用，為企業(yè)甚至國(guó)家的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展發(fā)揮作用。
作者：豆朝陽(yáng) 冉菁菁 單位：當(dāng)資集團(tuán)有限公司 中輕日用百貨進(jìn)出口公司