房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃與清算

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摘要：土地增值稅占據(jù)了房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本的一大部分，大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)都具有項(xiàng)目開發(fā)周期長、資金回收慢等特點(diǎn)，普遍存在資金使用壓力較大的現(xiàn)象。因此，對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，在合法合規(guī)的前提下做好土地增值稅的稅收籌劃與清算，是控制成本的關(guān)鍵之一。本文首先闡述了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃與清算的概念和意義，接著從稅收收入問題、費(fèi)用扣除問題兩個方面著手，對當(dāng)前房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃及清算存在的問題進(jìn)行了探討，并以此為依據(jù)提出了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃及清算的相關(guān)策略。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；稅收籌劃；清算

隨著我國房地產(chǎn)行業(yè)的快速發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)稅收也隨之升高，稅收數(shù)額比較大，一般占項(xiàng)目收入的12%左右，一般一個房地產(chǎn)項(xiàng)目的稅收總額都有數(shù)千萬，有的甚至高達(dá)數(shù)十億。房地產(chǎn)管理人員和財(cái)稅人員如果可以制定科學(xué)完善的稅收籌劃方案，不僅能夠減少企業(yè)稅負(fù)壓力，也能提高企業(yè)盈利水平，在減少企業(yè)稅收風(fēng)險的同時，幫助企業(yè)健康發(fā)展。雖然大多數(shù)企業(yè)都知道可以通過稅收籌劃來實(shí)現(xiàn)利潤最大化，但仍有大部分企業(yè)在實(shí)際工作中缺乏詳細(xì)的籌劃策略，導(dǎo)致企業(yè)稅收籌劃過程存在一定的風(fēng)險，還有的企業(yè)只關(guān)注眼前局部利益，沒有著眼于企業(yè)長遠(yuǎn)的整體利益。基于以上背景，探討房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的稅收籌劃及清算具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃與清算概述及其意義

土地增值稅是指轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，以轉(zhuǎn)讓所取得的收入包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入減除法定扣除項(xiàng)目金額后的增值額為計(jì)稅依據(jù)向國家繳納的一種稅賦[1](不包括以繼承、贈予方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為)，具有征稅面廣、按次征收、實(shí)行超率累進(jìn)稅率，以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額為計(jì)稅依據(jù)等特點(diǎn)。土地增值稅清算是指房地產(chǎn)企業(yè)在合法合規(guī)條件下，科學(xué)合理計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目中需要繳納的增值稅的資金額度。土地增值稅稅收籌劃是房地產(chǎn)企業(yè)在合法合規(guī)合理范圍內(nèi)，通過采取不同的繳稅渠道、采納合理的繳稅時間等方法和手段，從而達(dá)到降低企業(yè)稅負(fù)成本的目的。從房地產(chǎn)企業(yè)角度來說，土地增值稅稅收籌劃和清算起到的作用主要有兩點(diǎn)：第一，便于完善現(xiàn)有的法律體系。當(dāng)前我國在土地增值稅稅收法律體系上有待完善，一方面減免稅相關(guān)要求缺少規(guī)范性，另一方面稅率設(shè)定缺少合理性和科學(xué)依據(jù)。通過土地增值稅稅收籌劃和清算，能夠?qū)ΜF(xiàn)有的土地增值稅政策進(jìn)行探究，及時找出存在的漏洞和不足，完善相應(yīng)法律機(jī)制[2]。第二，可以有效提升房地產(chǎn)企業(yè)整體效益。通過土地增值稅稅收籌劃和清算，可以提高房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理效率，并且強(qiáng)化企業(yè)稅務(wù)籌劃意識，結(jié)合現(xiàn)有的法律保證，降低土地增值稅，從而保證企業(yè)的整體利益。

二、當(dāng)前房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃及清算工作存在的問題

(一)稅收收入問題房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅稅收籌劃和清算過程中，普遍存在收入不規(guī)范等問題，實(shí)際工作中主要存在以下兩個方面的問題。一是部分房地產(chǎn)企業(yè)不重視納稅籌劃工作，工作實(shí)施不及時，有的企業(yè)在銷售房產(chǎn)項(xiàng)目時沒有第一時間申報(bào)銷售金額；有的企業(yè)推遲結(jié)算工程，將預(yù)收購房資金或者本期收房資金長時間記錄在往來賬目中，作為調(diào)整效益的依據(jù)，在結(jié)轉(zhuǎn)收入過程中缺少實(shí)效性，沒有及時開具房地產(chǎn)專用發(fā)票。二是部分房地產(chǎn)企業(yè)對于直接銷售的房產(chǎn)項(xiàng)目，采取一房一價方式，存在銷售金額和實(shí)際記錄金額不相符的情況，影響最終籌劃和清算結(jié)果。

(二)費(fèi)用扣除問題房地產(chǎn)在成本費(fèi)用扣除過程中，存在隨意扣除或者混淆扣除的問題，具體體現(xiàn)在以下三個方面。一是存在虛構(gòu)工程項(xiàng)目或者虛構(gòu)工程量等現(xiàn)象，例如，在虛構(gòu)工程項(xiàng)目中虛假編制工程決算規(guī)劃方案；或者在稅務(wù)部門中，利用建筑發(fā)票進(jìn)行減稅。二是降低成本歸屬期比較混淆，在成本結(jié)算過程中隨意控制，一些企業(yè)沒有根據(jù)工程項(xiàng)目實(shí)際要求做好成本明細(xì)劃分工作，將不同工程項(xiàng)目成本相混淆，或者把結(jié)束施工和沒有結(jié)束施工的項(xiàng)目成本相混淆[3]。三是存在虛增扣除項(xiàng)目現(xiàn)象，有的把物業(yè)管理費(fèi)用、車庫管理費(fèi)用等納入到住宅成本中，還有的把不具備產(chǎn)權(quán)的車庫銷售給業(yè)主，無法保證增值稅籌劃和清算結(jié)果的真實(shí)性。

三、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃及清算的相關(guān)策略

(一)應(yīng)用合理稅收優(yōu)惠在房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃和清算過程中，為了保證工作結(jié)果，需要對工程項(xiàng)目類型進(jìn)行合理劃分，并獨(dú)立核算出土地增值稅。房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目不僅僅包含了普通住宅，也有可能涉及各種不同類型的房產(chǎn)項(xiàng)目，所以結(jié)合不同類型房產(chǎn)項(xiàng)目核算土地增值稅，從而讓購買普通住宅的居民可以享有稅收優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)合理避稅的效果。根據(jù)現(xiàn)行稅法要求，納稅人在向外銷售自身建設(shè)的普通住宅過程中，增值額不大于扣除項(xiàng)目數(shù)額的20%，則可以獲取免除土地增值稅優(yōu)惠政策[4]。如果增值稅率大于20%，則應(yīng)結(jié)合不同增值稅率及增值額核算出土地增值稅。與此同時，納稅人如果能把住宅預(yù)售價把控在合理范疇中，并在保證自己利益不受侵害的情況下控制好產(chǎn)品價格，且把土地增值稅率控制在20%以內(nèi)，就可以實(shí)現(xiàn)免稅。一般情況下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會在項(xiàng)目前期戶型設(shè)計(jì)階段，盡可能多設(shè)置普通住宅，合理利用普通住宅“增值率低于20%以內(nèi)，免征土地增值稅”的稅收優(yōu)惠政策，降低企業(yè)稅負(fù)，提高企業(yè)效益。但是也應(yīng)避免“普通住宅越多越好”的認(rèn)識誤區(qū)。有的房產(chǎn)項(xiàng)目，項(xiàng)目類型多樣化(同時含有高容積率的高層住宅，低容積率的別墅、商業(yè)公寓、寫字樓等多種類型)，售價差別化，面積小的高層住房售價低增值率低，面積大的別墅住宅售價高增值率高。此時應(yīng)該逆向思維，反其道行之：拉大低售價高層住房的面積到非普通住宅，與大面積的別墅住宅合并為一類清算類型，從而拉低非普通住宅的增值率，降低土地增值稅金額，提高企業(yè)利潤。

(二)加強(qiáng)利息支出管理房地產(chǎn)企業(yè)在房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)時，產(chǎn)生的利息數(shù)額，在應(yīng)用利息數(shù)值土地增值稅核算過程中，應(yīng)采取兩種核算方式。首先，結(jié)合獲取的土地使用權(quán)所支付的資金數(shù)額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，如果在5%以內(nèi)可以扣除，這種方式主要應(yīng)用在無法按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С鲋?。其次，結(jié)合實(shí)際扣除利息情況，但是扣除的數(shù)額沒有大于商業(yè)銀行機(jī)構(gòu)貸款利率標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的數(shù)額。由此可以得知，這兩種扣除方式存在一些差異，在應(yīng)用要求上各不相同。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該結(jié)合項(xiàng)目實(shí)際情況，合理選擇最佳的計(jì)算方式。

(三)選擇最佳清算時機(jī)預(yù)征主要指在工程項(xiàng)目建設(shè)完成以后，通過合理預(yù)征率對土地增值稅進(jìn)行籌劃和清算。在我國，當(dāng)前土地增值稅征收采用的方式主要以預(yù)征方式為主。這種方式需要房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)預(yù)征率，把獲取預(yù)售資格以后的銷售收入當(dāng)作計(jì)稅依據(jù)，之后在滿足項(xiàng)目清算要求的情況下，對土地增值稅進(jìn)行清算處理。但是，實(shí)際上我國不同地區(qū)政府部門對預(yù)征率提出的要求有所差異，在實(shí)際預(yù)征過程中，如果出現(xiàn)應(yīng)繳稅額低于清算過程中納稅數(shù)額時，應(yīng)推遲清算；在應(yīng)繳數(shù)額高于清算過程中應(yīng)繳稅額時，應(yīng)盡早清算。房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅籌劃過程中，應(yīng)該合理設(shè)定公衡項(xiàng)目清算時間，在土地增值率高于土地增值率平衡點(diǎn)時，需要推遲清算，在低于土地增值稅平衡點(diǎn)時，需要提前清算。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)時刻關(guān)注清算時間，在工程項(xiàng)目符合清算要求的情況下，嚴(yán)格控制好清算時間點(diǎn)，讓企業(yè)土地增值稅清算更加合理、規(guī)范、優(yōu)惠，保證企業(yè)利益最大化。

(四)明確可扣除項(xiàng)目金額可扣除項(xiàng)目金額在土地增值稅及增值稅確定上發(fā)揮著重要作用。所以，合理設(shè)定可扣除項(xiàng)目數(shù)額，能夠減少土地增值稅稅收壓力。通過做好土地增值稅籌劃工作，能夠讓房地產(chǎn)企業(yè)稅后效益得到大幅度提高。在整體上，企業(yè)稅收效益隨著可扣除項(xiàng)目數(shù)額的提高而增加，所以，在可扣除項(xiàng)目金額確定過程中，應(yīng)盡可能滿足稅收籌劃要求[5]。在確定可扣除項(xiàng)目數(shù)額的情況下，結(jié)合企業(yè)實(shí)際狀況，合理設(shè)定數(shù)額，順利實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后效益目標(biāo)，達(dá)到稅收籌劃的最佳效果。房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅清算過程中，確認(rèn)扣除項(xiàng)目時，要特別關(guān)注以下三種特殊清算。一是無償提供給業(yè)主的停車場，無償移交給政府的幼兒園、學(xué)校等配套設(shè)施，其成本可以作為土地增值稅的扣除項(xiàng)目予以扣除。但如果是有償提供的，不能作為扣除項(xiàng)目予以予扣除。二是列入質(zhì)量擔(dān)保的工程安裝費(fèi)用可以作為扣除項(xiàng)目予以扣除，且該費(fèi)用必須要有施工單位開具的增值稅專用發(fā)票。但是一定要注意，因?yàn)楣こ萄悠趯?dǎo)致的土地閑置費(fèi)用，不能作為扣除項(xiàng)目予以扣除。三是開發(fā)過程中建造的供工人居住的板房、供銷售的銷售中心等產(chǎn)生的費(fèi)用可作為扣除項(xiàng)目予以扣除[6]。

(五)優(yōu)化土地增值稅清算方式因房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)四級累計(jì)稅率進(jìn)行清算處理，在開展土地增值時清算工作時，企業(yè)應(yīng)密切關(guān)注土地增值稅增值率，若造成稅率累進(jìn)則會大大提高企業(yè)稅負(fù)。比如，普通住宅需要參考免稅零界點(diǎn)定價系數(shù)進(jìn)行設(shè)計(jì)，單純的提高售價，不一定能帶來利潤的提高，盡量把增值率控制在20%以內(nèi)，避免造成售價提高，利潤反而降低的現(xiàn)象；如果不是普通住宅，或者住宅在房地產(chǎn)金額市場中行情比較理想，如果提高房地產(chǎn)銷售價格，土地增值稅也會隨之產(chǎn)生，且隨著銷售價格的增加而增加。

四、結(jié)束語

總而言之，從房地產(chǎn)企業(yè)作為一個資金密度大的產(chǎn)業(yè)，如果在運(yùn)營管理過程中，結(jié)合稅務(wù)改革情況，做好財(cái)務(wù)規(guī)劃管理工作，制定科學(xué)完善的稅收籌劃方案，明確清算方式，就可以合法合規(guī)提升企業(yè)的避稅能力，從而減少企業(yè)稅收風(fēng)險，減輕企業(yè)事務(wù)稅負(fù)壓力，幫助企業(yè)健康發(fā)展。

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作者：孔曉 單位：綠城房地產(chǎn)集團(tuán)有限公司