稅法的原則精選(九篇)

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第1篇：稅法的原則范文

（一）國家稅收管轄權(quán)獨立原則

各國的國家稅收管轄權(quán)是國家的重要組成部分，是其具體體現(xiàn)之一。稅收管轄權(quán)獨立，意味著一個國家在征稅方面行使權(quán)力的完全自主性，對本國的稅收立法和稅務(wù)管理具有獨立的管轄權(quán)力；在國際稅法領(lǐng)域，即指一國通過制定法律，確定本國稅收管轄權(quán)的范圍，有權(quán)對屬于該范圍內(nèi)的征稅對象進行征稅。稅收管轄權(quán)獨立性和排他性，即國家獨立自主地行使征稅權(quán)力，不受任何外來意志的控制或干涉；對國家稅收管轄權(quán)的限制，只能是一種在國家間相互自愿、平等地進行協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)上的自我限制。

國際稅法的稅收管轄權(quán)獨立原則，也是由國際稅法對國內(nèi)稅法的必然的依賴性決定的。國際稅法以國內(nèi)稅法為基礎(chǔ)，一國的國際稅收政策是其國內(nèi)稅收政策的延續(xù)和伸展；具有國際法性質(zhì)的國際稅收協(xié)定往往是各國稅法和稅收政策相協(xié)調(diào)的產(chǎn)物；稅法本質(zhì)上屬于國家事宜，一國制定什么樣的稅法取決于該國的國內(nèi)國際稅收政策。同時，獨立的稅收管轄權(quán)還是國際稅法得以產(chǎn)生的基本前提之一。只有在國家稅收管轄權(quán)獨立的前提下，國家間的經(jīng)濟交往才可能是平等互利的；否則，如“二戰(zhàn)”以前廣大殖民地國家附庸于其宗主國，沒有獨立的國家，更不用說獨立的稅收管轄權(quán)了，根本不可能產(chǎn)生包括平等互利的國際稅收分配關(guān)系在內(nèi)的國際稅收法律關(guān)系。所以，國家稅收管轄權(quán)獨立原則是維護國家權(quán)益，平等互利地發(fā)展國際經(jīng)濟交往的基礎(chǔ)。

法律原則都有基本原則與具體原則之分。相對于國家（經(jīng)濟）獨立的國際經(jīng)濟法的基本原則而言，國家稅收管轄權(quán)獨立是具體原則，而國家稅收管轄權(quán)獨立作為國際稅法的基本原則，“居民稅收管轄權(quán)”和“所得來源地稅收管轄權(quán)”原則就是其具體原則。

（二）公平原則

公平原則一般都是各國國內(nèi)稅法的基本原則。國際稅法領(lǐng)域中公平原則的含義不完全等同于國內(nèi)稅法中的公平原則，既是對國內(nèi)稅法中公平原則的承繼，又是由國際稅法的本質(zhì)特征所決定的。從這個意義上來說，國際稅法的公平原則的綜合性及其價值取向上的特點是派生自國際稅法本質(zhì)屬性的一大特征。

按照國際稅法的調(diào)整對象，國際稅法的公平原則可以分為國家間稅收分配關(guān)系的公平原則和涉外稅收征納關(guān)系中的公平原則兩項具體原則。

國家間稅收分配關(guān)系的公平原則是各國在處理與他國之間在國際稅收分配關(guān)系上應(yīng)遵循的基本準則，其實質(zhì)就是公平互利，是國際經(jīng)濟法中公平互利基本原則的具體體現(xiàn)?！陡鲊?jīng)濟權(quán)利和義務(wù)》第10條規(guī)定：“所有國家在法律上一律平等，并且作為國際社會的平等成員，有權(quán)充分地和切實有效地參加解決世界性的經(jīng)濟、財政金融以及貨幣等重要問題的國際決策過程，……并且公平地分享由此而來的各種效益?！惫蕠议g稅收分配關(guān)系的公平原則就是指，各個國家在其稅收管轄權(quán)相對獨立的基礎(chǔ)上平等地參與對其相互之間稅收利益分配問題的協(xié)調(diào)過程，最終達到既照顧各方利益，又相對公平的解決結(jié)果。

眾所周知，公平與效率是稅法的兩大基本原則，二者的關(guān)系是“效率優(yōu)先，兼顧公平”。國際稅法中雖然也有效率價值的體現(xiàn)，但遠沒有公平價值重要，尤其是在國家間稅收分配關(guān)系上。因為如果實行“效率優(yōu)先”，允許在經(jīng)濟、技術(shù)等方面占優(yōu)勢的國家以高效率的方式對跨國征稅對象征稅，而以其他相對處于劣勢的國家要付出高于前者的征稅成本為理由，剝奪其對同一對象征稅的權(quán)力，熱必破壞國家間在國際稅收分配領(lǐng)域的公平狀態(tài)，有違國際經(jīng)濟交往的公平互利的基本原則。這主要是就稅收的行政效率而言的；稅收的經(jīng)濟效率仍然是國際稅法的內(nèi)在價值要求，但亦存在著必要時讓位于其公平價值要求的現(xiàn)象。故國際稅法中公平與效率的關(guān)系不同于國內(nèi)稅法，應(yīng)該奉行“公平優(yōu)先，兼顧效率”的價值取向。

國際稅法中的涉外稅法規(guī)范同時又是國內(nèi)稅法的組成部分，是二者相交叉之處。從這個意義上來說，國際稅法中的涉外稅收征納關(guān)系的公平原則應(yīng)與國內(nèi)稅法的公平原則一樣，具體包括兩方面內(nèi)容：（1）稅收的橫向公平，即指經(jīng)濟情況相同，納稅能力相等的納稅人，其稅收負擔也應(yīng)相等。（2）稅收的縱向公平，即指經(jīng)濟情況不同，納稅能力不等的納稅人，其稅收負擔亦應(yīng)不同。

應(yīng)當指出的是，涉外稅收征納關(guān)系中的公平原則還具有特殊的意義，體現(xiàn)在對待本國納稅人與外國納稅人稅收待遇的問題上，這也是國內(nèi)稅法公平原則的延伸。實際上，現(xiàn)代國家在對待本國與外國納稅人稅收待遇上往往并不公平，尤其是廣大發(fā)展中國家，多采取涉外稅收優(yōu)惠政策來吸引國外的資金和先進的技術(shù)。對于廣大發(fā)展中國家而言，通過涉外稅收優(yōu)惠政策吸引大量的國外資金和先進技術(shù)，彌補本國的不足，是加速其經(jīng)濟發(fā)展的一條切實可行的道路。但是，國際稅法的作用并不是萬能的，其所創(chuàng)造的一國的涉外稅收環(huán)境的作用也是有條件的。當然，對稅收優(yōu)惠政策的作用，不能孤立、片面地理解，而應(yīng)從全局出發(fā)，作適當?shù)脑u估。在我國，隨著改革開放的進一步發(fā)展，要求對涉外企業(yè)實行國民待遇的呼聲越來越高。這并非意味著一概取消涉外稅收優(yōu)惠政策，只是強調(diào)當吸引外資達到一定規(guī)模，內(nèi)資企業(yè)具有參與國際競爭的相當實力以及我國經(jīng)濟發(fā)展到一定水平時，就應(yīng)當逐步取消對涉外企業(yè)的普遍性和無條件的稅收優(yōu)惠政策，而從彌補我國弱勢產(chǎn)業(yè)、全面發(fā)展經(jīng)濟的角度出發(fā)，對在國家急需發(fā)展的項目、行業(yè)和地區(qū)進行生產(chǎn)經(jīng)營的涉外企業(yè)有選擇、有重點地給予稅收優(yōu)惠，從而在整體上保持涉外企業(yè)和內(nèi)資企業(yè)在稅收待遇方面的公平狀態(tài)。

三、國際稅法上居民的比較

（一）國際稅法確立居民概念的法律意義

居民是國際稅法上的重要概念。在國際上，不同社會形態(tài)的國家、同一社會形態(tài)在不同國家、同一國家在不同時期，由于政治、經(jīng)濟、法律、文化等背景的不同，對居民的稱謂及法律界定各異。但是，第二次世界大戰(zhàn)后，隨著國際經(jīng)貿(mào)關(guān)系的發(fā)展和稅法慣例的國際化，國際稅法學界對居民這一概念已逐步達成共識，即按照一國法律，依住所、居所、管理場所或其他類似性質(zhì)的標準，負有納稅義務(wù)的人， 它既包括自然人，又包括公司和其他社會團體。

應(yīng)當說明的是，國際稅法上的居民的概念最初源自有關(guān)的國際稅收協(xié)定。早期的國際稅收協(xié)定曾規(guī)定其適用主體為公民或納稅人。但公民的概念限于國籍，具有較大的局限性，且公民的國籍國往往與公民取得的所得沒有直接聯(lián)系。而采用納稅人概念，則范圍又過于寬廣，難以確定，這是因為它實際上只按納稅人的納稅義務(wù)來規(guī)定協(xié)定的適用范圍。既不考慮該納稅人是否屬于締約國任何一方的國家，又不考慮該納稅人是否居住在締約國任何一方，故缺乏判定國際稅收協(xié)定適用范圍的一般標準。自1963年經(jīng)濟合作與發(fā)展組織提出《關(guān)于對所得避免雙重征稅協(xié)定草案》后，國際稅收協(xié)定普遍采用居民概念確定協(xié)定適用主體的范圍，大多數(shù)國家的國內(nèi)稅法據(jù)此亦逐步采用居民這一概念。實際上，居民的概念介于公民和納稅人之間，不論是否為締約國國民，都須符合各國國內(nèi)法規(guī)定的條件。

在國際稅法上之所以要確立居民的概念，其法律意義在于：

1.區(qū)別不同類型的納稅義務(wù)人，明確稅收管轄權(quán)范圍。各國所得稅法實踐中，通常將納稅義務(wù)人分為兩種類型：一類是負無限納稅義務(wù)的納稅人；另一類是負有限納稅義務(wù)的納稅人。構(gòu)成一國稅法上的居民則為無限納稅義務(wù)人，即對于源自該國境內(nèi)、境外的全部所得都要向該國申報納稅。未構(gòu)成一國稅法上的居民，則為有限納稅義務(wù)人，僅就其源自該國境內(nèi)的所得納稅。

2.避免國際雙重征稅。采用居民與非民居概念，則在某一自然人或公司居民身份單一的情況下，可以避免行使居民征稅權(quán)的國家之間對同一所得的雙重或多重征稅。同時，當一個國家行使居民征稅權(quán)時，按國際稅收慣例，這個國家必須承擔對該居民所繳納的外國稅款予以抵免的義務(wù)。易言之，一個國家的居民到另一個國家投資并取得所得，如果所得來源國行使所得來源地征稅權(quán)，則該居民在所得來源國已繳納的稅款應(yīng)在其所屬居民國按法定標準予以抵扣。這也是所得來源地征稅權(quán)優(yōu)先于居民征稅權(quán)原則的要求。

3.維護國家征稅。在國際稅法中既存在居民征稅權(quán)與所得來源地征稅權(quán)的沖突，又存在因國際稅收條約尚未對締約國國內(nèi)稅法認定居民納稅人的條件作出規(guī)定所導致的行使居民征稅權(quán)的各個國家間對同一所得行使征稅權(quán)上的沖突。如何適當界定本國稅法上居民的范圍，劃清居民與非居民的界限，對于談判、締結(jié)和執(zhí)行避免國際雙重征稅協(xié)定有重大的實踐意義，有利于維護國家的征稅權(quán)。

此外，依法確認居民的概念和范圍有利于促進國際經(jīng)濟合作、科學技術(shù)交流及人員往來。

（二）國際稅法確認居民的標準

國際稅法上確認居民的標準可以區(qū)分為自然人居民身份的確認標準和公司居民身份的確認標準。在此，我們將分別予以比較論述。

1.自然人居民身份的確定

各國對于自然人居民身份確認標準的規(guī)定并不一致，歸納起來，有下述幾種：

（1）國籍標準。根據(jù)本國國籍法應(yīng)為本國公民的自然人，即構(gòu)成稅法上的居民。國籍標準是從國際法中的屬人管轄權(quán)原則中引伸出來的，即國家對于一切具有本國國籍的人有權(quán)按照本國的法律實施稅收管轄。但隨著經(jīng)濟生活日益國際化，人們國際交往的日趨頻繁，許多自然人國籍所在國與自然人經(jīng)濟活動所在地的聯(lián)系較松散，采用國籍標準認定居民身份難以適應(yīng)自然人實際所得和財產(chǎn)的狀況。在國際私法領(lǐng)域，出現(xiàn)了一定程度的住所法優(yōu)先于國籍法的傾向，在稅收立法中目前也只有美國、菲律賓、墨西哥等少數(shù)國家仍堅持國籍標準確認自然人的居民身份。

（2）住所標準。一些國家規(guī)定，一個自然人如果在本國境內(nèi)擁有住所，即構(gòu)成本國稅法上的居民。例如，英國所得稅法規(guī)定，在英國有永久性住所的自然人或者在英國擁有習慣性住所的自然人為英國稅法上的居民。 住所本是民法中的一個基本概念，一般指一人以久住的意思而居住的某一處所。從各國立法與學說來看，住所應(yīng)包括居住的事實和居住的意思兩個構(gòu)成要件。住所與國籍的區(qū)別在于：住所是個私法上的概念，它反映了自然人與特定地域的民事聯(lián)系；國籍則是個公法上的概念，它反映了自然人與特定國家間的政治聯(lián)系， 故世界上采用住所標準確認自然人居民身份的國家比采用國籍標準的國家較多。但直接援用民法上住所概念的國家甚少，一般在稅法中還附加居住時間的條件并稱之為“財政住所”。例如，日本所得稅法規(guī)定，在日本國內(nèi)有住所并在國內(nèi)連續(xù)居住1年以上的自然人為稅法上的居民。 應(yīng)當指出的是，采用住所標準的國家甚多，且各國對外簽訂的雙邊稅收協(xié)定，一般也明確采用這一標準，但住所作為一種法定的個人永久居住場所，并非完全能反映出某個人的真實活動場所。因此，不少國家通過稅法作了補充性規(guī)定。例如美國紐約州稅法規(guī)定，凡在本州境內(nèi)擁有一永久性住宅，且在納稅年度內(nèi)又在本州境內(nèi)居住6個月以上，則視為本州居民。

（3）時間標準。時間標準又稱居所標準，指某—自然人在一國境內(nèi)擁有居所并且居住時間達到法定期限即構(gòu)成該國稅法上的居民。對于居住時間的長短，不同國家有不同規(guī)定，大多數(shù)國家規(guī)定為半年或l年。居住時間如果不累計計算的可以不受年度限制，如果累計計算則一般限定在一個納稅年度。居所與住所的區(qū)別在于，居所是指自然人暫時居住的某一處所，其設(shè)定條件比住所要寬，它不要求有久住的意思，只要求有一定居住時間的事實。

（4）混合標準。目前國際上廣泛采用住所標準和時間標準相結(jié)合的混合標準綜合確定自然人的居民身份。例如，德國所得稅法規(guī)定，在德國境內(nèi)有住所，或者無住所但有居所且居住6個月以上的自然人為德國稅法上的居民。 也有些國家還同時采用居住意愿標準，即把在本國有長期居住的主觀意圖或被認為有長期居住的主觀意圖的自然人規(guī)定為本國稅法上的居民。判斷某一自然人是否有在本國長期居住的主觀意圖，通常要綜合考慮其簽證時間長短、勞務(wù)合同期限、是否建立家庭或購置永久性食宿設(shè)施等因素。

2.公司居民身份的確定

確認公司在稅法上的居民身份，同確認自然人的居民身份一樣，其目的是對居民的國內(nèi)外所得行使征稅權(quán)。應(yīng)該指出的是，這里的公司是指法人團體或者在稅法上視同法人團體的實體，它與自然人相對應(yīng)。各國關(guān)于居民公司的確認標準可歸納為下列幾種：

（1）注冊地標準。即以凡按本國法律組建并登記注冊的公司規(guī)定為本國居民公司。例如，美國所得稅法規(guī)定，凡是按照美國聯(lián)邦或州的法律注冊登記的公司，不論其管理機構(gòu)是否設(shè)在美國境內(nèi)，也不論公司股權(quán)是否為美國公民所控制，都為美國稅法上的居民公司。由于公司的注冊成立地只有一個，故這一標準具有納稅人法律地位易于識別的優(yōu)點。目前，瑞典、墨西哥、美國等均采用注冊地標準。

（2）管理機構(gòu)地標準。該標準以公司經(jīng)營活動的實際控制和管理中心所在地為確認居民公司的依據(jù)，凡是實際控制和管理中心所在地依法被認為在本國境內(nèi)的公司即為本國稅法上的居民公司。按照有關(guān)國家的規(guī)定，實際控制和管理中心所在地一般是指公司董事會所在地，或者董事會有關(guān)經(jīng)營決策會議的召集地，它不等同于公司的日常經(jīng)營業(yè)務(wù)管理機構(gòu)所在地。采用這一標準的國家有英國、新西蘭、新加坡等。

（3）總機構(gòu)地標準。此標準以公司的總機構(gòu)是否設(shè)在本國境內(nèi)為依據(jù)，來確定其是否為本國稅法上的居民公司?？倷C構(gòu)是指公司進行重大經(jīng)營決策以及全部經(jīng)營活動和統(tǒng)一核算盈虧的總公司或總店。法國、日本、新西蘭均采用了總機構(gòu)地標準。例如，日本稅法規(guī)定，凡在日本設(shè)有總機構(gòu)，總店或總事務(wù)所的公司即為日本稅法上的居民公司。

（4）其他標準。綜觀各國關(guān)于居民公司的認定標準，一般采用上述標準中的一種或幾種，少數(shù)國家還同時或單獨采用主要經(jīng)營活動地標準，控股權(quán)標準。主要經(jīng)營活動地標準以公司經(jīng)營業(yè)務(wù)的數(shù)量為依據(jù)，實行這一標準的國家通常規(guī)定，如果一個公司占最大比例的貿(mào)易額或利潤額是在本國實現(xiàn)的，該公司即為本國居民公司?？毓蓹?quán)標準是以控制公司表決權(quán)股份的股東的居民身份為依據(jù)，如果掌握公司表決權(quán)股份的股東具有本國居民身份，則該公司亦為本國居民公司。

（三）國際稅法上居民法律沖突的協(xié)調(diào)

由于各國法律對于負無限納稅義務(wù)的居民的認定標準不一致，以及跨國所得的存在，導致雙重居民身份而引起的雙重征稅問題。目前國際條約尚未對居民認定標準規(guī)定任何準則，各個國家根據(jù)國內(nèi)法律規(guī)定稅法上居民的構(gòu)成條件，并在雙邊國際稅收協(xié)定中規(guī)定特別條款，以明確優(yōu)先采用何種居民概念。

1.自然人居民法律沖突的協(xié)調(diào)

（1）應(yīng)認定其為有永久性住所所在國的居民；如果在兩個國家同時有永久性住所，應(yīng)認定其為與該自然人經(jīng)濟關(guān)系更密切（即“其重要利益中心”）的所在國的居民。在締約國國內(nèi)法發(fā)生沖突時，應(yīng)優(yōu)先選擇自然人有永久性住所的締約國為居住國，這樣足以解決一個人在締約國一方有永久性住所，而在締約國另一方是短期停留所導致的雙重居民身份。在認定永久性住所時，應(yīng)注意考慮任何形式的住所，包括個人自有或租用的房屋或公寓、租用帶家俱的房間，但重要的判定因素是住所應(yīng)為自然人所有或占有的居住所在地，該所在地應(yīng)有永久性，即有安排并適合長期居住的住宅，而非由于旅游、經(jīng)商、求學等原因所作短期逗留的臨時居住。如果該自然人在兩個締約國境內(nèi)有永久性住所，應(yīng)查明哪一國家同該自然人經(jīng)濟聯(lián)系最為密切。這就要求將該自然人的家庭和社會關(guān)系、職業(yè)、政治、文化及其他活動、從事營業(yè)地點、管理其財產(chǎn)所在地等要素作為一個整體來調(diào)查驗證。

（2）如果其重要利益中心所在國無法確定，或者在其中任何一國都沒有永久性住所，則該自然人應(yīng)為其有習慣性住所所在國的居民。此項規(guī)則的含義是傾向于把自然人經(jīng)常居留國確定為居住國，并主要根據(jù)居留時間和間隔時間確定在哪一國有習慣性住所。

（3）如果其在兩個國家都有，或者都沒有習慣性住所，應(yīng)視其為國籍所在國居民。據(jù)此，在稅法居民身份的識別上，住所標準亦優(yōu)先于國籍標準。

（4）如果某人同時是兩個國家的居民，或者均不屬其中任何一國的居民，應(yīng)由締約國雙方主管當局通過協(xié)商解決其居民身份問題。

2.公司居民法律沖突的協(xié)調(diào)

對于公司居民雙重身份的沖突，國際上通行的做法是，各國通過締結(jié)雙邊性的國際稅收協(xié)定加以協(xié)調(diào)，其方式大致有兩種：一種是締約雙方在協(xié)定中事先確定一個解決此類沖突應(yīng)依據(jù)的標準，例如中國與比利時、法國等國簽訂的雙邊稅收協(xié)定，都明確地選擇了以公司居民的總機構(gòu)所在地國作為居住國的沖突規(guī)范。但也有不少國家采用oecd范本和un范本所作出的規(guī)范，對于同時成為締約國雙方公司居民的，首先以實際管理機構(gòu)所在國為其居住國。然而在有些情形下，判定公司的實際管理機構(gòu)并非易事。對管理機構(gòu)和控制中心的不同理解，會引起國家間居民稅收管轄權(quán)的沖突。因此，就出現(xiàn)了第二種方式，即有關(guān)國家通過簽訂雙邊性的國際稅收協(xié)定，規(guī)定公司居民身份發(fā)生沖突時，由締約國雙方的稅務(wù)主管當局通過協(xié)商的方式，確定所涉公司居民的身份歸屬以及由哪一國對其行使居民稅收管轄權(quán)。

（四）我國居民標準的稅法調(diào)整

我國居民標準的稅法調(diào)整主要體現(xiàn)在國內(nèi)所得稅立法和雙邊國際稅收協(xié)定中。

我國1980年的《個人所得稅法》對納稅意義上的“居民”、“非居民”缺乏較為明確的界定。1994年1月1日起實施的修改后的《個人所得稅法》既解決了中國境內(nèi)所有自然人按照一個稅法納稅的問題，又與世界各國個人所得稅法的通行做法有了相應(yīng)的銜接。其按照國際慣例，采用住所和居住時間兩個標準將納稅人分為居民和非居民。 我國《個人所得稅法》第1條規(guī)定，在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿1年的個人，從中國境內(nèi)或境外取得的所得繳納所得稅。關(guān)于住所的認定，目前適用民法通則的規(guī)定，但應(yīng)進一步與國際慣例接軌，不應(yīng)以戶籍作為認定住所的唯一標準，關(guān)于居住時間，我國《個人所得稅法實施條例》進一步明確規(guī)定，指一個納稅年度中在中國境內(nèi)居住滿365日，臨時離境的，不扣減天數(shù)。

我國《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》按總機構(gòu)所在地是否設(shè)在中國境內(nèi)來確定外商投資企業(yè)的居民身份。 理論界通常將總機構(gòu)解釋為依照我國法律設(shè)立具有中國法人資格的外商投資企業(yè)在我國境內(nèi)設(shè)立的負責該企業(yè)經(jīng)營管理與控制的中心機構(gòu)。這種解釋與國際慣例和立法本意實際上并不完全一致。因為具備中國法人資格的外商投資企業(yè)，根據(jù)有關(guān)法律，其注冊登記地在中國境內(nèi)并應(yīng)在中國境內(nèi)設(shè)立該企業(yè)的總機構(gòu)，不得將其總機構(gòu)設(shè)于中國境外。但是，不具備中國企業(yè)法人資格的中外合作經(jīng)營企業(yè)和外資企業(yè)，亦應(yīng)將其總機構(gòu)設(shè)在中國境內(nèi)。上述兩種情況下的外商投資企業(yè)均應(yīng)為中國居民公司。 因此，我國稅法有關(guān)認定居民公司標誰的規(guī)定有待完善：一是對總機構(gòu)的定義應(yīng)有法律明文；二是認定居民公司的范圍不應(yīng)限于外商投資企業(yè)，還應(yīng)包括其他法人團體或稅法上視同法人團體的實體；三是管理機構(gòu)地標準為大多數(shù)國家國內(nèi)稅法所采用，我國亦應(yīng)采用此種標準。

第2篇：稅法的原則范文

關(guān)鍵詞:誠實信用原則;稅法;問題;完善

一、誠實信用原則在我國稅法上的體現(xiàn)及問題之檢視

(一)誠實信用原則在我國稅法上的體現(xiàn)

1、誠實信用原則在稅收滯納金制度上的體現(xiàn)。我國稅法在一定程度上承認信賴利益的保護,如《稅收征收管理法》第52條規(guī)定,因征稅機關(guān)的責任致使納稅義務(wù)人未繳或少繳稅款的,征稅機關(guān)可以在三年內(nèi)要求補繳,但不得加收滯納金。即由于征稅機關(guān)的行為,納稅人基于信賴而作出少繳或未繳稅款的行為,征稅機關(guān)不得加收滯納金,納稅人的信賴應(yīng)該尊重。但因征稅機關(guān)的責任,致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的,征稅機關(guān)在三年內(nèi)仍可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補繳稅款,可見,我國稅法在稅收本金上未給予信賴保護,卻在滯納金方面給予了信賴保護,因而我國稅法的信賴保護是有限的。

2、誠實信用原則在稅收權(quán)利失效制度上的表現(xiàn)。(1)征稅機關(guān)的權(quán)利失效制度:我國稅法對征稅機關(guān)權(quán)利失效的規(guī)定,主要體現(xiàn)在《稅收征收管理法》第52條規(guī)定“因稅務(wù)機關(guān)的責任,致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的,稅務(wù)機關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補繳稅款,但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務(wù)人計算錯誤等失誤,未繳或者少繳稅款的,稅務(wù)機關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金;有特殊情況的,追征期可以延長到五年。對偷稅、抗稅、騙稅的,稅務(wù)機關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款,不受前款規(guī)定期限的限制?！鼻笆鲆?guī)定顯示,征稅機關(guān)行使稅收債權(quán),有個期限限制,超過該限制期限,稅收債權(quán)即喪失,即稱為征稅機關(guān)的權(quán)利失效。(2)納稅人的權(quán)利失效制度:我國稅法對納稅人權(quán)利失效的規(guī)定,主要見于納稅人的不當?shù)美颠€請求權(quán)的規(guī)定。《稅收征收管理法》第51條規(guī)定“納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款,稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當立即退還;納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的,可以向稅務(wù)機關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息,稅務(wù)機關(guān)及時查實后應(yīng)當立即退還;涉及從國庫中退庫的,依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國庫管理的規(guī)定退還。”即納稅人必須在三年內(nèi)主張權(quán)利,否則其權(quán)利行將失效。

(二)誠實信用原則在我國稅法上存在的問題的檢視

1、稅法目的的設(shè)定沒有體現(xiàn)誠實信用原則的要求。按照一般的觀點,稅法的目的應(yīng)當不同于稅收的目的,稅收的目的主要集中在財政與經(jīng)濟方面,而稅法的目的則是保護人民的權(quán)利。這既符合現(xiàn)代法治國家的法治理念,也符合現(xiàn)代民主思想的要求。誠實信用原則的宗旨正是稅法目的的體現(xiàn)。我國目前還沒有制定稅收基本法,稅法的立法目的主要體現(xiàn)在征管法的有關(guān)規(guī)定中。《稅收征管法》第1條規(guī)定:“為了加強稅收征管,規(guī)范稅收征收和繳納行為,保障國家稅收收入,保護納稅人的合法權(quán)益,促進經(jīng)濟和社會發(fā)展,制定本法?！睆脑撘?guī)定看,我國稅法的立法目的主要有四方面:財政目的、納稅人權(quán)利保障目的、經(jīng)濟政策目的和社會政策目的。立法將稅收的目的與稅法的目的交織在一起,并且以稅收的財政目的為第一位,從而沖淡了稅法保護人民權(quán)利的目的。造成這種局面的原因:一是與我國民主政治的進程有關(guān);二是與我國稅法理論研究的薄弱有關(guān)。因此,進一步深化政治體制改革,強化對稅法基礎(chǔ)理論的研究,真正確立適合我國特色的稅法原則,是當前應(yīng)當給予高度重視的問題。

2、征納雙方權(quán)利和義務(wù)的設(shè)定沒有體現(xiàn)誠實信用原則的要求。(1)納稅人在我國稅法中一直是以義務(wù)主體的身份出現(xiàn)的,其權(quán)利主體的身份沒有得到相應(yīng)的重視,導致納稅人與征稅機關(guān)在稅收法律關(guān)系中地位不平等,不利于納稅人權(quán)利的保護。因此,稅收立法應(yīng)當轉(zhuǎn)變觀念,確定納稅人的權(quán)利主體地位,實現(xiàn)納稅人與征稅機關(guān)在身份上的平等。(2)對納稅人權(quán)利的規(guī)定不完善。從現(xiàn)代租稅國家的法治理念出發(fā),納稅人的權(quán)利不僅是稅法上的權(quán)利,而且應(yīng)當是憲法上的權(quán)利,關(guān)系到納稅人基本人權(quán)。

二、我國稅法上誠實信用原則缺失的原因分析

當前,我國稅收誠信總體狀況差強人意,稅收誠信缺失比較嚴重。導致這種狀況的原因是復雜的、多方面的,既有社會的因素,也有失信成本偏低的問題,同時還有深層次的制度因素:

(一)征納雙方的非誠信造成稅收誠信缺失

1、納稅人的非誠信。我們必須客觀地認識到納稅人的種種非誠信行為是受其深刻的內(nèi)在動機和外在制度環(huán)境的影響,而絕非納稅人單方之責。造成納稅人非誠信的原因主要有:(1)納稅人存在稅收錯覺,認為納稅是對其財產(chǎn)和權(quán)利的絕對侵蝕。(2)征納關(guān)系中,作為征收方的政府同樣存在著非誠信行為,從而弱化了納稅人對納稅義務(wù)的履行。(3)長期以來,由于我國不僅在法律上而且在輿論宣傳上,片面強調(diào)納稅人的義務(wù)而忽視納稅人的權(quán)利,使得納稅人滋生逆反心理,甚至不惜違約失信、偷逃稅款。對用稅人和征稅機關(guān)而言,則過于強調(diào)了其擁有的權(quán)利,而忽略了義務(wù),這不僅不能為納稅人所認同,而且在相當程度上障礙了政府在稅收與其支出關(guān)系問題上的視線,導致在納稅人監(jiān)督缺位的情況下,征稅和用稅中的行為扭曲現(xiàn)象頻繁發(fā)生,使納稅人的契約觀念和誠信意識日趨淡化。

2、政府的非誠信。納稅人納稅的實質(zhì)就是納稅人為滿足其對公共產(chǎn)品的需求而對政府的付費。它既是一種資源轉(zhuǎn)移過程,又是一種社會交易活動。從資源轉(zhuǎn)移的角度看,是納稅人把資源委托給政府以期政府為其提供公共產(chǎn)品。那么根據(jù)市場經(jīng)濟的資源使用法則,政府作為者必須為委托者――納稅人負責,受納稅人的制約和監(jiān)督。從交易活動的角度來看,雙方的交易對象就是公共產(chǎn)品,根據(jù)商品經(jīng)濟的交換規(guī)律,雙方必須等價交換。無論怎樣理解稅收及其實質(zhì),征收方(政府),繳納方(納稅人)都必須遵守誠信原則。

(二)稅收主體信息不對稱造成稅收誠信缺失

納稅人既作為納稅信息的強勢方,又作為稅收政策法規(guī)信息、稅款數(shù)量、財政資金使用方向等信息的弱勢方,具有不對稱性;用稅人、征稅機關(guān)是稅款使用信息、稅收政策法規(guī)信息的強勢方,又是納稅信息的弱勢方,也具有不對稱性。這種信息雙向不對稱性和不對稱的強弱變化導致并決定了稅收誠信的不穩(wěn)固。

(三)失信成本偏低造成稅收誠信缺失

所謂稅收失信成本,是指稅收誠信主體因失信行為而付出的代價,它包括道德成本、經(jīng)濟成本和法律成本。目前我國稅收失信的成本均小于其收益,利益驅(qū)動使得具有有限理性和機會主義行為動機的稅收誠信主體,放棄誠實守信的做法,而選擇失信違法的行動。

三、我國稅法上誠實信用原則完善的若干構(gòu)想

(一)我國稅法上誠實信用原則立法完善的制度設(shè)計

1、稅收立法制度誠信的完善。稅收立法誠信,指稅法、制度和政策的穩(wěn)定性如何,做出的優(yōu)惠承諾是否及時、充分兌現(xiàn):(1)要盡快組織制定稅收基本法,健全和完善我國稅收法律關(guān)系體系;(2)加大稅收立法力度,逐步提升稅收立法級次,樹立稅法的法律權(quán)威,提高稅收立法誠信;(3)規(guī)范清理稅收法規(guī),統(tǒng)一法律口徑。征稅機關(guān)法規(guī)部門應(yīng)定期組織對稅收法規(guī)進行清理規(guī)范,確保稅收法律口徑一致。

2、現(xiàn)有稅法條文上誠實信用原則的完善。(1)第8條。對納稅人知情權(quán)的規(guī)定,范圍還有待進一步的擴大,應(yīng)將可公開的稅收政策的有關(guān)信息包括進去。而且對于提供錯誤信息和不提供信息的行為也缺乏相應(yīng)的法律責任的規(guī)定。(2)第7條、第8條、第13條。在這些條款中提到要為納稅人、扣繳義務(wù)人、檢舉人保密,但并未能解決征稅機關(guān)和其他國家機關(guān)對于相對人信息的共享范圍。(3)對納稅人、扣繳義務(wù)人和納稅擔保人的權(quán)利的規(guī)定,應(yīng)進一步的理順。例如,《稅收征管法》中第51條規(guī)定納稅人的稅款退回請求權(quán),其中未提及扣繳義務(wù)人和納稅擔保人,但依法理來講,是應(yīng)包括兩者的。這一缺陷同時體現(xiàn)在第8條和第52條當中。(4)在《稅收征管法》中對征稅機關(guān)的通知義務(wù)規(guī)定的很少。在韓國、日本、臺灣的法律中多規(guī)定國家有納稅告知的義務(wù),納稅通知的義務(wù),納稅延期通知的義務(wù),還有扣押時對其他債權(quán)人的通知義務(wù)。這些通知無疑可以更加完善地保護納稅人的權(quán)利。(5)在《稅收征管法》中用具體的條文體現(xiàn)出誠實信用原則,而不僅僅在理論上進行體現(xiàn),這樣做使得征稅機關(guān)執(zhí)法有據(jù),納稅人護權(quán)有方。(6)建立納稅人組織以便更好地保護納稅人權(quán)利,同時這些組織要保持獨立性。

3、完善社會誠信監(jiān)督體制。塑造良好的誠信關(guān)系,一定要加強社會的廣泛監(jiān)督:(1)法律的監(jiān)督,不僅是有法必依,還要執(zhí)法必嚴,違法必究,保證法律的尊嚴;(2)財稅等部門的監(jiān)督,財稅、金融和經(jīng)濟管理部門應(yīng)根據(jù)國家方針政策、法令法規(guī),嚴格審查經(jīng)濟業(yè)務(wù)的合法合理性,監(jiān)督各部門、各單位內(nèi)部執(zhí)行財政紀律,防止弄虛作假,抨擊各種經(jīng)濟犯罪,維護國家財產(chǎn)的安全;(3)建立社會公示制度,不論是企業(yè)還是個人,如果出現(xiàn)偷逃騙欠稅失約失信,均可通過新聞媒體的進行公示,督促其自覺守信履約,形成社會誠信監(jiān)督。

(二)我國稅法上誠實信用原則運行的完善

1、政府稅收執(zhí)法上誠信的構(gòu)建。(1)稅收執(zhí)法中誠信適用。要實現(xiàn)誠信稅收,征稅機關(guān)必須要為納稅人創(chuàng)造公平、公開、公正的稅收環(huán)境。首先,正確執(zhí)行稅收法律是征稅機關(guān)誠信的前提,在稅收征管上,要嚴格以稅收法律為依據(jù),做到規(guī)范執(zhí)法,法律面前人人平等;其次,要做到稅負公平。在確定納稅人的應(yīng)納稅額時,只能以稅法為依據(jù),而不能任意自由裁量;最后,依法辦事、依率計征,杜絕有稅不收和收過頭稅的現(xiàn)象。征稅機關(guān)規(guī)范執(zhí)法,誠信征稅,能夠使納稅人看到法律的公正所在,并自覺遵守稅收法律。(2)用稅誠信。用稅誠信即財政誠信,這里特指使用稅款的決策和具體操作過程的理財誠信。稅款既要合理、有效地使用,保證納稅人的血汗不被貪污、浪費和濫用;又要民主、透明地使用,確保納稅人廣泛、平等受益。

2、納稅人權(quán)利上誠信的構(gòu)建。稅收立法只有貫徹了誠實信用原則的要求,從實體到程序都對納稅人權(quán)利給予充分的關(guān)懷,納稅人才能得到應(yīng)有的尊重和保護,其稅法奉行的意識和水平才能得到極大提高,稅收征管的誠信狀態(tài)才能得到構(gòu)建。(1)應(yīng)當在憲法上完善納稅人的稅收立法參與權(quán)、稅款使用監(jiān)督權(quán)。(2)在《稅收征管法》和相關(guān)法律中進一步完善納稅人權(quán)利體系,以實現(xiàn)納稅人權(quán)利與稅務(wù)機關(guān)權(quán)力的平衡,例如納稅人最低生活費不得被征稅的權(quán)利、對非合法程序征稅的拒絕權(quán)利、對征稅機關(guān)不提供納稅服務(wù)或?qū)Ψ?wù)不滿意的投訴權(quán)利。(3)要完善納稅人權(quán)利的保護機制,當前主要是要擴大稅務(wù)行政復議和訴訟的受案范圍,簡化復議和訴訟程序,如將違反稅法規(guī)定、增加納稅人稅收負擔的稅收規(guī)范性文件直接納入復議或訴訟的受案范圍,取消復議或訴訟中設(shè)置的前置條件。待條件成熟時,還可以考慮將美國的納稅者訴訟制度引進我國,即納稅人可以對與自己無法律上直接利害關(guān)系的違法支出稅金的行為提訟,要求確認該支出行為違法或者返還稅金。

3、稅法解釋的誠信適用。進行稅法解釋時,須受誠實信用原則的支配,方能維持公平和正義這一法的最高價值。除此之外,當稅法規(guī)定存在欠缺或不完備時,也需要以誠實信用原則為準進行漏洞補充,才不致發(fā)生立法上的偏差。當然,以誠實信用原則為法律漏洞之補充,也須受一定的限制,否則就可能濫用誠實信用原則損害稅法的權(quán)威。

參考文獻:

1、王麗霞,柳向魁.論稅法中誠實信用原則[J].凱里學院學報,2008(2).

2、蘇如飛.論誠實信用原則的稅法適用[J].經(jīng)濟研究導刊,2007(10).

3、包子川.誠實信用原則與稅收法定主義原則[J].稅務(wù)研究,2002(8).

第3篇：稅法的原則范文

    【關(guān)鍵詞】實質(zhì)課稅原則,立法確認,稅收征收

    【正文】

    一、 問題的提出

    憲法保障的最重要的基本權(quán)利,除了自由權(quán)之外,便是財產(chǎn)權(quán)。財產(chǎn)權(quán)保護法律制度的建立,為人類財富的積累和人類文明的發(fā)展做出了重要貢獻。國家的稅權(quán)必然會對納稅人自由權(quán)和財產(chǎn)權(quán)形成一定的干預和介入。惟其如此,稅收必須遵循嚴格的法律程序。政府可以利用公共利益來侵犯公民的財產(chǎn)權(quán);公民也可以援引憲法的規(guī)定來保護自己的財產(chǎn)權(quán)。稅收制度的各個層面,都應(yīng)該是立法的產(chǎn)物,同時也都受到憲法財產(chǎn)權(quán)保護這個“上位概念”的約束?！岸惥柚n征,會深刻介入納稅義務(wù)人之財產(chǎn)權(quán)及工作權(quán),影響其自由發(fā)展的機會。因此,現(xiàn)代國家莫不肯認稅捐法定主義,認為沒有法律依據(jù),并沒有納稅義務(wù)?！雹?/p>

    因此,稅收法定主義構(gòu)成稅法的基本原則。只有經(jīng)過特定的立法程序,納稅人抽象的納稅義務(wù)才能轉(zhuǎn)化為具體的納稅義務(wù)。

    “依據(jù)課稅要素理論,納稅義務(wù)是否成立,取決于相關(guān)主體的行為和事實是否滿足稅法規(guī)定的課稅要素?！雹诙惙ǖ囊?guī)范的生活事實稱為應(yīng)稅事實,應(yīng)稅事實屬于法律事實的范疇,連結(jié)應(yīng)稅事實與納稅人的生活事實的是私法規(guī)范。應(yīng)稅事實的準確認定和稅法規(guī)范的正確適用,是對納稅人課以合理的征稅決定的兩大基礎(chǔ)。由于現(xiàn)實生活豐富多彩,根據(jù)“私法自治”精神所為的法律行為形式各樣。稅法規(guī)范的生活事實,首先在私法當事人之間應(yīng)先受民法規(guī)范。是以同一法律事實,先后受民法及稅法規(guī)范。問題在于自由市場經(jīng)濟國家,民法受“私法自治原則”所拘束,當事人有權(quán)依經(jīng)濟理性或其偏好,選擇非典型與民法所未規(guī)范之契約類型。只要雙方合意。民法承認其私法效果并且予以法律保障。然而,如果納稅人濫用法律形式而使得法律形式與其經(jīng)濟實質(zhì)不相符,多數(shù)國家認為應(yīng)就其經(jīng)濟實質(zhì)課稅。是為實質(zhì)課稅原則。

    實質(zhì)課稅原則是稅法解釋和適用的重要原則。就制定法而言,我國法律并未明文規(guī)定實質(zhì)課稅原則,但在諸如《特別納稅調(diào)整實施辦法(試行)》、《稅收減免管理辦法》以及2006年修訂的《企業(yè)會計制度》等部門規(guī)章、規(guī)范性文件中明確提出了“實質(zhì)重于形式”的原則及其適用。并且,稅務(wù)機關(guān)經(jīng)常根據(jù)實質(zhì)課稅原則賦予納稅人具體的納稅義務(wù)。在稅務(wù)實踐中,稅務(wù)機關(guān)也經(jīng)常借實質(zhì)課稅之名,行擴張課稅之實。如何通過立法確定實質(zhì)課稅原則的內(nèi)涵和外延,明確在實質(zhì)課稅原則爭議中舉證責任的分配,并據(jù)此限制稅收稽征機關(guān)自由裁量權(quán),保護納稅人的合法權(quán)益便成為一個重要的現(xiàn)實問題。

    二、 實質(zhì)課稅原則的起源與域外立法實踐

    “實質(zhì)課稅原則,又稱實質(zhì)課稅法、實質(zhì)課稅主義、經(jīng)濟觀察法,是指對于某種情況不能僅根據(jù)其外觀和形式確定是否應(yīng)予課稅,而應(yīng)根據(jù)實際情況,尤其應(yīng)當注意根據(jù)其經(jīng)濟目的和經(jīng)濟生活的實質(zhì),判斷是否符合課稅要素,以求公平、合理和有效地進行課稅?！雹酆喲灾?納稅人的納稅義務(wù)應(yīng)當根據(jù)其實際的負擔能力決定。實質(zhì)課稅原則是稅法適用的重要原則,也是補充稅法漏洞的重要方法和形式課稅原則的重要補充,并不違背稅收法定原則。它是在稅收法定主義的框架內(nèi)實質(zhì)課稅,是為了彌補機械適用稅收法律形式,而對納稅人造成實質(zhì)損害,遵循特定的稅法解釋方法和目的,實現(xiàn)稅收公平和正義的價值。

    日本著名稅法學者金子宏對實質(zhì)課稅原則作了很好的詮釋:“賦稅是經(jīng)濟的負擔,故賦稅法規(guī)的解釋,與其重視行為的方式,不如重視其實質(zhì);與其重視法的評價,不如重視其實現(xiàn)的經(jīng)濟結(jié)果?！雹苋欢?也有學者并不認同實質(zhì)課稅原則是特定的原則。例如,德國Tipke教授認為:“經(jīng)濟解釋不是一種特別的解釋方法,而僅是一個取向于經(jīng)濟的規(guī)范目的之目的解釋。蓋稅捐法既然受或應(yīng)受按經(jīng)濟上負擔能力課稅原則(量能課稅原則)制約,則其本來自當使用在目的上適合實踐該原則的概念。”⑤

    實質(zhì)課稅原則,主要起源于德國,繼而日本繼受德國經(jīng)濟觀察法的思想,提出“實質(zhì)課稅原則”的概念,并在韓國和我國的臺灣地區(qū)發(fā)揚光大。在德國,經(jīng)濟觀察法由1919年《帝國稅收通則》的起草人貝克爾率先確認?！兜蹏愂胀▌t》第4條規(guī)定,稅法的解釋應(yīng)當考慮其經(jīng)濟意義。1934年制定《稅收調(diào)整法》時,該條內(nèi)容從《帝國稅收通則》中刪除,成為《稅收調(diào)整法》第1條第2項:“稅法的解釋應(yīng)考慮國民通念、稅法的目的與經(jīng)濟意義及各關(guān)系的發(fā)展?！辈⒃鲈O(shè)“對構(gòu)成要件之判斷同其適用?！逼浜?經(jīng)濟觀察法在德國稅法理論界和實務(wù)界經(jīng)歷了曲折的歷程。現(xiàn)今德國有關(guān)經(jīng)濟觀察法的規(guī)定,集中體現(xiàn)在1977年《德國稅收通則》第39條關(guān)于稅收客體的歸屬,第40條關(guān)于無效行為和第41條關(guān)于虛假行為稅收客體的有無,特別是第42條關(guān)于一般反避稅條款的規(guī)定。⑥

    日本稅法學界全面吸收了德國經(jīng)濟觀察法理論,并正式提出實質(zhì)課稅之概念。雖然如此,日本只是在所得稅法和法人稅法中最早使用“實質(zhì)課稅原則”作為法律條文標題,相當于現(xiàn)行法律中的“實質(zhì)所得者課稅原則”,難以覆蓋整個稅法領(lǐng)域。韓國《國稅基本法》第14條規(guī)定:“課稅的具體對象如果僅在名義上歸屬于某主體而在事實上實質(zhì)歸屬于其他主體時,則應(yīng)以實質(zhì)的歸屬人為納稅人并適用稅法;同時,在計稅標準上也不應(yīng)拘泥于稅法上關(guān)于所得、財產(chǎn)、收益等各類課稅對象名稱或形式的規(guī)定,而應(yīng)按其實質(zhì)內(nèi)容適用稅法?！?/p>

    我國臺灣地區(qū)行政法院每年受理脫法避稅案件眾多,但大多數(shù)仍支持稽征機關(guān)以實質(zhì)課稅原則或脫法行為應(yīng)予否認的見解。⑦臺灣地區(qū)《稅捐稽征法》自1976年以來已歷經(jīng)15次修訂,最近2009年5月修訂的版本第12條之1第1款規(guī)定:“涉及租稅事項之法律,其解釋應(yīng)本于租稅法律主義之精神,依各該法律之立法目的,衡酌經(jīng)濟上之意義及實質(zhì)課稅之公平原則為之?！痹摽钪饕獏⒄铡八痉ㄔ骸贝蠓ü贂h釋字第420號的解釋以及“最高行政法院”1992年判字第2124號判決的意旨而設(shè)計的。最高行政法院1992年判字第2124號判決稱:“然租稅法所重視者,應(yīng)為足以表征納稅能力之經(jīng)濟事實,而非其外觀之法律行為,故在解釋適用稅法時,所應(yīng)根據(jù)者為經(jīng)濟事實,不僅止于形式上之公平,應(yīng)就實質(zhì)上經(jīng)濟利益之享受者予以課稅,始符實質(zhì)課稅及公平課稅原則?！薄抖惥杌鞣ā返?2條之1第2款規(guī)定:“稅捐稽征機關(guān)認定課征租稅之構(gòu)成要件事實時,應(yīng)以實質(zhì)經(jīng)濟事實關(guān)系及其所生實質(zhì)經(jīng)濟利益之歸屬與享有為依據(jù)?！?/p>

    英美法系國家注重判例法傳統(tǒng),雖然在成文法上并沒有太多規(guī)定,但由法院判例形成“實質(zhì)高于形式”等原則。該原則與大陸法系的實質(zhì)課稅原則殊途同歸。“英美法系國家稅收司法形成了反避稅的兩大指導原則:其一,目的標準:商業(yè)目的原則;其二,人為標準:實質(zhì)重于形式原則。”⑧

    三、 實質(zhì)課稅原則在中國的法律實踐

    由于我國尚未出臺《稅收通則》,而《稅收征管法》等稅收立法中缺乏對實質(zhì)課稅原則的一般規(guī)定,故法學界以制定法的缺失質(zhì)疑實質(zhì)課稅原則的存在,是有一定的道理的。在2008年1月1日施行之中國企業(yè)所得稅法,首度在第六章專章規(guī)范反避稅條款,除個別反避稅條款如轉(zhuǎn)讓定價(第41條至第44條)、避稅港避稅(第45條)、資本弱化(第46條),并有一般反避稅條款(第47條)。⑨在稅收規(guī)避中,為了保護國家稅權(quán)的實現(xiàn),同時也為了保護其他納稅人的權(quán)利,在個別反避稅條款外又加上一般反避稅條款,實際上賦予了稅務(wù)機關(guān)實質(zhì)課稅的權(quán)利。同時,也產(chǎn)生了稅務(wù)機關(guān)自由裁量權(quán)過大的風險。應(yīng)稅事實的認定,是判斷納稅人納稅義務(wù)的重點,也是《稅收征管法》的核心。確認應(yīng)稅事實離不開實質(zhì)課稅原則的指引,在我國稅收法律性文件和稅收規(guī)范性文件中,體現(xiàn)實質(zhì)課稅原則精神的,還占了不少比重。

    概括而言,實質(zhì)課稅原則在我國法律法規(guī)、各種規(guī)范性文件中的表現(xiàn)形式有如下幾種:首先,確定納稅主體。由于經(jīng)濟交易的復雜性和立法者預見能力的局限性,制定法不可能準確地對納稅主體的確認做出完整的、全面的規(guī)定,而應(yīng)秉持實質(zhì)課稅原則來找到實質(zhì)的納稅人?！抖愂照鞴芊ā返?9條規(guī)定:“財務(wù)上獨立核算的承包人或者承租人應(yīng)當就其生產(chǎn)、經(jīng)營收入和所得納稅。”其次,關(guān)聯(lián)企業(yè)納稅調(diào)整?！镀髽I(yè)所得稅法》明文規(guī)定了“關(guān)聯(lián)企業(yè)非獨立往來納稅調(diào)整”。再次,特別納稅調(diào)整。特別納稅調(diào)整制度主要由反避稅的系列稅法規(guī)范組成,單單反避稅本身不是特別納稅調(diào)整存在的法理基礎(chǔ)。實質(zhì)課稅原則的核心價值理念,能證成反避稅規(guī)則和制度的合法性,可以說,特別納稅調(diào)整制度背后的理論支撐和存在依據(jù)就是實質(zhì)課稅原則。《特別納稅調(diào)整實施辦法(試行)》規(guī)定的避稅安排有:濫用稅收優(yōu)惠、濫用稅收協(xié)定、濫用公司組織形式、利用避稅港避稅以及其他不具有合理商業(yè)目的的安排等。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按照實質(zhì)重于形式的原則審核企業(yè)是否存在避稅安排,并綜合考慮安排的形式和實質(zhì),訂立的時間和執(zhí)行期間、實現(xiàn)的方式、各個步驟或組成部分之間的聯(lián)系,涉及各方財務(wù)狀況的變化以及稅收結(jié)果。同時,我國現(xiàn)行的稅收規(guī)范性文件還根據(jù)實質(zhì)課稅原則對交易性質(zhì)、所得數(shù)額、稅收減免資格、稅前扣除額、銷售收入的性質(zhì)、銷售收入的實現(xiàn)時間點、銷售收入的數(shù)額等反面賦予了稅收稽征機關(guān)根據(jù)經(jīng)濟實質(zhì)確定征收額度。財政部的部門規(guī)章《企業(yè)會計制度》2008年修訂時,在原有12項基本原則之上也增加了“實質(zhì)重于形式原則”:“企業(yè)應(yīng)當按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算,而不應(yīng)當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)?！笨梢?我國稅收執(zhí)法實踐已經(jīng)確立了實質(zhì)課稅原則,藉以否認法律形式與其經(jīng)濟實質(zhì)不相符的避稅安排,從而形成了否認避稅安排、進而依據(jù)經(jīng)濟實質(zhì)認定應(yīng)稅事實的稽征規(guī)則。⑩

第4篇：稅法的原則范文

關(guān)鍵詞：實質(zhì)重于形式 合理商業(yè)目的 實質(zhì)課稅 經(jīng)濟實質(zhì)

一、基本案情介紹

這是一起關(guān)于沃達豐集團和印度稅務(wù)局的稅務(wù)爭端案件，核心是關(guān)于沃達豐集團荷蘭控股子公司沃達豐國際控股集團（簡稱VIH）收購CGP投資有限公司（簡稱CGP）的稅務(wù)處理爭議。2007年2月11日，VIH與香港和記中信有限公司（簡稱HTIL）達成一項股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，由HTIL公司以110.8億美元將位于開曼群島的全資子公司CGP全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給VIH公司。由于CGP公司持有多個毛里求斯公司的股權(quán)，而這些毛里求斯公司共持有印度和記愛莎電信公司（簡稱HEL）67%的股權(quán)。因此，最終交易的結(jié)果是，VIH取得了HEL公司67%的權(quán)益。

二、此案件對實質(zhì)重于形式原則的適用

印度稅務(wù)機關(guān)認為：HTIL公司轉(zhuǎn)讓CGP公司股權(quán)實際上是轉(zhuǎn)讓HEL公司的股權(quán)。在整個交易中，CGP公司只是一個導管公司，沒有任何實質(zhì)經(jīng)營業(yè)務(wù)。它介入交易是為了逃避該交易在印度繳納資本利得稅。所以，應(yīng)該根據(jù)"實質(zhì)重于形式"原則刺穿中間公司的"面紗"。股權(quán)交易的實質(zhì)應(yīng)該是轉(zhuǎn)讓印度境內(nèi)的資產(chǎn)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得來源于印度，印度對此股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)具有征稅權(quán)。

印度最高法院則認為：對交易性質(zhì)的認定，首先應(yīng)該尊重其外在法律形式。只有有充分證據(jù)表明交易是不具有商業(yè)目的的避稅交易，才能適用"實質(zhì)重于形式"原則。即是說，稅務(wù)機關(guān)適用"實質(zhì)重于形式"原則時不應(yīng)該單獨地看交易是否是避稅安排，或中間控股公司是否屬于為避稅而設(shè)立的特殊目的公司，而應(yīng)該從整體上歷史地看待整個交易。以避稅為主要目的的交易與有利于進入印度境內(nèi)投資的交易兩者之間存在概念性的區(qū)別。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該從整體上看待交易安排的實質(zhì)和主要目的，而不能僅因為中間控股公司沒有任何經(jīng)營業(yè)務(wù)就否定它的存在。CGP公司雖然沒有任何經(jīng)營業(yè)務(wù)，但CGP公司存在的目的不僅僅是作為中間控股公司，它還有利于企業(yè)所有權(quán)實現(xiàn)順利轉(zhuǎn)變，比如它使得VIH更順利的獲得了HEL公司的控股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓時無需辦理印度相關(guān)政府的審批和登記手續(xù)。所以不能說CGP沒有任何商業(yè)或者經(jīng)營目的。

三、各國對"實質(zhì)重于形式"原則的適用

（一）英國的Ramsay原則

Ramsay原則即英國的實質(zhì)重于形式原則。1982年英國上議院就 Ramsay公司環(huán)形交易避稅案的判決確立了重要的Ramsay原則。1984 年的 Furniss v. Dawson 案中，Ramsay 原則被用于判決欲延期納稅的非環(huán)形交易計劃。Dawson 案判決是對Ramsay原則的加強，進一步明確了Ramsay原則的適用范圍。1988 年的 Craven v White 案與 Dawson 案均為線形交易， 但 White案中中間人將股票出售并非納稅人預先計劃。英國上議院認為， 系列交易如含有至少一個營業(yè)上的目的， 或者系列交易的結(jié)果非納稅人預先規(guī)劃， 則Ramsay原則不得適用。法官們認為， 納稅人在進行股權(quán)交換時，并未確定將出售股票。因此其并非預先規(guī)劃的系列交易，在確認稅收后果上不應(yīng)視為一個整體，應(yīng)免于納稅。因此該案適用Ramsay原則必須符合下列四個基本條件：1、系列交易于中間交易步驟插入時， 即應(yīng)規(guī)劃為產(chǎn)生預定的結(jié)果；2、該系列交易除了減輕稅收負擔沒有其他目的；3、于中間步驟插入時，不存在預先規(guī)劃的系列交易不依預定計劃發(fā)生的可能性，以至中間步驟實際上不被認為會具有獨立性；4、預先規(guī)劃的系列交易事實上也確實發(fā)生。White 案是由于英國法律界有防止 Ramsay 原則適用范圍擴大化的傾向，使 Ramsay原則更趨合理化。

（二）美國的經(jīng)濟實質(zhì)原則

經(jīng)濟實質(zhì)原則植根于美國司法實踐，是由美國法院創(chuàng)造的最重要的反避稅原則。經(jīng)濟實質(zhì)原則是由判例發(fā)展出的反避稅原則。經(jīng)濟實質(zhì)原則起源于 1935 年 Gregory 案中的商業(yè)目的測試。1978 年的 Frank 案確立了經(jīng)濟實質(zhì)原則適用的雙層檢驗標準--包括主觀方面的商業(yè)目的檢驗和客觀方面的經(jīng)濟實質(zhì)檢驗，之后成為美國法院通行的適用標準。但聯(lián)邦上訴巡回法院在 2006 年的 Coltec 案中拋開雙層檢驗標準，將經(jīng)濟實質(zhì)原則表述為從一系列普通法判決中提取的五個要點，對美國未來的避稅案件訴訟和稅務(wù)籌劃會有長遠影響。第一，降低稅負是納稅人毋庸置疑的權(quán)利，但法律"不允許納稅人從缺乏經(jīng)濟實質(zhì)的交易中獲取稅收優(yōu)惠"。第二，納稅人負有證明其主張的稅務(wù)后果是正當?shù)募跋禒幗灰拙哂薪?jīng)濟實質(zhì)的舉證責任。第三，系爭交易的經(jīng)濟實質(zhì)應(yīng)當從客觀而非主觀方面考察。即使證據(jù)顯示有避稅之外的主觀目的，缺乏經(jīng)濟實質(zhì)也足以該筆交易的稅務(wù)后果而不必證明納稅人從事交易的唯一動機是避稅。第四，經(jīng)濟實質(zhì)原則的適用應(yīng)著眼于產(chǎn)生稅收利益的交易。第五，不涉及第三方的關(guān)聯(lián)方交易有潛在的濫用稅務(wù)權(quán)利的傾向，應(yīng)加以特別審查。美國的反避稅制度是與其自身的稅收體系、稅收征管能力，以及遵循判例、法官造法的法律傳統(tǒng)緊密結(jié)合的。

（三）德國的實質(zhì)課稅原則

在德國，實質(zhì)課稅原則的運用主要建立在一般的法定反避稅條款之上，它規(guī)定稅收"不得通過濫用稅法的行為規(guī)避"，"盡管一般認為'稅法濫用'要求一個商業(yè)交易安排不足以達到所追求的（經(jīng)濟）目標，但有爭議的是法院是否應(yīng)當（像過去一樣）關(guān)注尋求降低稅收負擔的納稅人的'意圖'以及'充分商業(yè)理由'是否存在"?！兜聡舛愅▌t》第42條規(guī)定："濫用制定法律的機會，可能使稅法被規(guī)避。如果存在濫用行為，征稅請求權(quán)的產(chǎn)生如同在與經(jīng)濟進程相適應(yīng)的合法制定中產(chǎn)生的一樣。"這一條款明示稅法不容許脫法規(guī)避的性質(zhì)，同時即確認納稅義務(wù)人有權(quán)對負擔租稅之構(gòu)成要件加以回避。即稅法重視者在于租稅之負擔及分配問題，所禁止者，是法律之規(guī)避?？傊?，納稅人實施的避稅安排濫用了構(gòu)造應(yīng)稅事實的權(quán)利、損害了國家的稅收利益而不能得到稅法保護。

四、總結(jié)

法律滯后性是固有的，稅收法定原則強調(diào)忠于字面解釋也是不可改變的，所以，強調(diào)探究稅法立法意圖來彌補稅法漏洞進而解決日益復雜與隱蔽的避稅方式的"實質(zhì)重于形式"原則是必不可少的。不可否認的是，其作為一項基本法律原則有著天生的模糊性、籠統(tǒng)性，其在實踐中的具體應(yīng)用也有著千變?nèi)f化的可能性，但是，正是因為這種性質(zhì)才能夠讓其起到輔助稅收法定原則，從而在納稅人之間達到實質(zhì)上的稅收公平的作用?？梢哉f，"實質(zhì)重于形式"原則是一把雙刃劍，其優(yōu)勢與劣勢是相對的，可以相互轉(zhuǎn)化的，但就其對反避稅所能起到的作用來看其在稅法中是必不可少的。

參考文獻：

[1]辛喬利、張瀟勻著，《避稅天堂》，社會科學文獻出版社2012年版

[2]陳晶晶，《避稅反避稅博弈到拐點》，載法治日報，2007年第9版

[3]熊偉主編：《稅法解釋與判例評注第三卷》，法律出版社2012年版

[4]于曉潔：英國反避稅"實質(zhì)重于形式"原則的演變，載《山東行政學院山東省經(jīng)濟管理干部學院學報》，2005年第6期

第5篇：稅法的原則范文

1（略）

2漢陰縣發(fā)展雨水集蓄利用工程的優(yōu)勢

2.1發(fā)展?jié)摿Υ鬂h陰縣境內(nèi)地勢較緩,耕地密集,基本農(nóng)田多,全縣現(xiàn)有水田15萬畝,水平梯地11.3萬畝,歷年平均年降雨量在764.9mm～929.7mm之間,十年九旱已成格局。但水利工程配套設(shè)施落后,一年大部分時段干旱缺水且無穩(wěn)定的水源條件,糧食產(chǎn)量低而不穩(wěn)。發(fā)展雨水集雨工程具有廣闊的前景,發(fā)展?jié)摿Ψ浅４?

2.2較好的水源條件縣境內(nèi)多年平均降雨量942.1mm,多年平均7月、8月、9月、10月有效降雨時(大于10mm的降雨量)為565mm,雨量充足,建設(shè)雨水集蓄利用工程有足夠的水源條件。

2.3場地施工條件好縣境內(nèi)溝溪較多,梯地坎子平整、土層厚,梯田面寬度一般在4m～5m,擴修改造塘壩、堰塘、新修水窖不存在場地問題。

2.4建筑材料充裕新修改造堰塘、水窖所需的黏土、塊石,分布在項目區(qū)內(nèi),且易開采和就近取用;所需水泥、磚、鋼筋、塑料管也可在本地市場購買到。

2.5勞力資源、技術(shù)力量充足全縣共有農(nóng)業(yè)勞動力13萬人,各類水利專業(yè)技術(shù)人員100多人,各鄉(xiāng)、鎮(zhèn)均配有水利技術(shù)專業(yè)人員,可以指導廣大群眾進行工程建設(shè)。

3雨水集蓄發(fā)展思路

漢陰縣有河谷階地、丘陵、中低山三種地貌形態(tài)。河谷階地分布在月河、漢江河谷兩側(cè),總面積228km2,占總面積16.9%,階地平坦,土層深厚,水資源豐富,灌溉方便,基本農(nóng)田多,水利工程配套較完善,是本縣糧食主產(chǎn)區(qū)。此區(qū)域要以挖潛改造堰塘為主,適當發(fā)展水窖工程。低山丘陵區(qū),包括月河以北低山丘陵,漢江兩側(cè)低山丘陵區(qū),面積585km2,占全縣總面積的43.7%,海拔500m～800m,地勢較緩,耕地密集,基本農(nóng)田也很多,但水利工程配套設(shè)施落后,一年大部分時段干旱缺水且無穩(wěn)定的水源條件,糧食產(chǎn)量低而不穩(wěn),低山間多寬谷壩子,發(fā)展農(nóng)、林、牧業(yè)潛力較大,具有發(fā)展雨水集雨工程潛力。此區(qū)域為漢陰縣雨水蓄水工程發(fā)展所確定的重點區(qū)域。應(yīng)采用窖塘結(jié)合布局、適宜修塘的修塘,適合修水窖的修水窖,對水田面積較大集中原有水利設(shè)施不能滿足其灌溉需求的。以修建、改造堰塘為主,水窖為輔,對水平梯地較集中的易旱區(qū)水窖為主,以修建、改造堰塘為輔。中低山區(qū)包括秦嶺中山、鳳凰山低中山和米倉山中低山海拔800m～2000m,面積534km2,占全縣總面積39.6%,這類地區(qū)多“V”形谷和瘦長的山脊、坡陡、土層薄、尚有少量農(nóng)耕坡地分布外,多為陡坡荒地,糧食產(chǎn)量低,潛力也不大,在該區(qū)域適宜發(fā)展水窖工程,以提高糧食單產(chǎn),改善當?shù)厝罕姟⑸a(chǎn)、生活條件。

4發(fā)展雨水集蓄工程的原則

4.1堅持因地制宜,窖塘結(jié)合的原則工程布局堅持按照地形特點和耕地資源結(jié)構(gòu)等情況,合理布局、適宜修塘的修塘,適合修水窖的修水窖,對水田面積較大集中原有水利設(shè)施不能滿足其灌溉需求的。以修建、改造堰塘為主,水窖為輔,對水平梯地較集中的易旱區(qū)規(guī)劃水窖為主。

4.2堅持集中連片,統(tǒng)籌兼顧的原則工程布局堅持按照實際情況,把農(nóng)田水利建設(shè)與新農(nóng)村建設(shè)以及其他基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)結(jié)合起來,實行山、水、林草、田園、路村,綜合整治,對水田、梯地大面積集中的區(qū)域,不分行政區(qū)域,集中資金連片布局,充分發(fā)揮工程投資效益。

4.3堅持農(nóng)戶自愿,民辦公助的原則工程建設(shè)要充分尊重農(nóng)民意愿。項目建設(shè)方案,投資方案和工程運行管理,要經(jīng)農(nóng)民“一事一議”通過,對工程建設(shè)積極性高,自愿籌資投勞修建的村組,農(nóng)戶采取民辦公助的原則,農(nóng)民投資一部分,國家補助一部分,以調(diào)動農(nóng)民積極性。

4.4認真做好堰塘、水窖的前期規(guī)劃工作,選好工程區(qū)域,布置好工程建設(shè)點。

4.5加強節(jié)灌技術(shù)推廣工作積極探討雨水集雨工程系統(tǒng)工藝,分析用水規(guī)律,學習國內(nèi)外先進的集雨蓄積和節(jié)灌技術(shù),快速地發(fā)展集雨窖灌工程。大力推廣滴灌、膜下滴灌等高效節(jié)水技術(shù)進行灌溉,

4.6嚴把工程施工技術(shù)質(zhì)量關(guān)做到建一處成一處,發(fā)揮效益一處,同時完善工程配套設(shè)施,真正發(fā)揮其應(yīng)有的效益。

第6篇：稅法的原則范文

關(guān)鍵詞：土方平衡；調(diào)配；方法

Abstract: this article with the water conservancy project for example expounds the earthwork balanced deployment principle, namely, the minimum balance should dig fill. And analyzes the water conservancy project balanced deployment conditions features, and finally earthwork that balanced deployment method. Through this series of water conservancy project explains dig fill in great quantities, materials that part of the mix proportion of project investment is very big, solve the problem well has remarkable economic, technical value.

Keywords: turkmen balance; Allocate; methods

中圖分類號：F407.9文獻標識碼：A 文章編號：

土方調(diào)配問題是水利工程施工中關(guān)系全局的核心問題，牽涉到施工裝備的配置、道路系統(tǒng)的布置、施工場地的征用、施工進度的協(xié)調(diào)等諸多方面，直接影響工程建設(shè)進度、投資、質(zhì)量三大目標的實現(xiàn)。該問題的實質(zhì)是通過開挖、填筑、開采、棄渣、轉(zhuǎn)運等料物的綜合處理，達到提高開挖料直接利用率、協(xié)調(diào)料物開采與運輸強度、快速經(jīng)濟施工的目的。

1土方平衡調(diào)配原則

進行土方調(diào)配，必須根據(jù)現(xiàn)場的情況、有關(guān)技術(shù)資料、進度要求，土方施工方法與運輸方法，綜合考慮上述原則，并經(jīng)計算比較，選擇出經(jīng)濟合理的調(diào)配方案。土方調(diào)配的具體原則為：

(1)挖方與填方平衡，在挖方的同時進行填方，減少重復倒運。

(2)挖(填)方量與運距的乘積之和盡可能為最小，即運輸路線和路程合理，運距最短，總土方運輸量或運輸費用最小。

(3)合理保留表層耕作土，避免因取土或棄土降低耕地質(zhì)量。

(4)分區(qū)調(diào)配應(yīng)與全場調(diào)配相協(xié)調(diào)、相結(jié)合，避免只顧局部平衡，任意挖填而破壞全局平衡。

(5)土方調(diào)配應(yīng)考慮近期施工與后期利用相結(jié)合。工程分期分批時，先期工程的土方余額應(yīng)結(jié)合后期工程的需要而考慮其利用數(shù)量堆放位置，以便就近調(diào)配，堆放位置應(yīng)為后期工程創(chuàng)造條件，力求避免重復挖運，先期工程有土方欠額時，可以由后期工程地點挖取。

(6)調(diào)配應(yīng)與地下構(gòu)筑物的施工相結(jié)合，有地下設(shè)施需要填土，應(yīng)留土后填。調(diào)配區(qū)劃分還應(yīng)盡可能與大型地下建筑物的施工相結(jié)合，避免土方重復開挖。

(7)選擇恰當?shù)恼{(diào)配方向、運輸路線。做到施工順序合理，土方運輸無對流和亂流現(xiàn)象，同時便于機械化施工。

(8)選擇適當?shù)恼{(diào)配方向、運輸線路，使土方機械和運輸車輛的功效能夠得到充分發(fā)揮。

2 水利工程土石方平衡調(diào)配特點

(1)建筑物特性：對于壩體的不同施工分區(qū)，重點應(yīng)考慮兩個問題：一是分區(qū)料物種類特性，在考慮料物開采料、建筑物開挖料利用時考慮；二是分期施工的填筑工程量，在料物數(shù)量平衡規(guī)劃中考慮。

(2)建筑物開挖工程量：建筑物不同部位的開挖料要盡量考慮在壩體填筑中利用。首先，某類開挖料只能用于壩體的特定部位；其次，開挖料的利用分直接利用與轉(zhuǎn)儲利用兩種，即開挖料可分為直接利用料、間接利用料與棄料三種同時，開挖料的堆棄又要考慮開挖部位與棄渣場地的相對關(guān)系，如上下游、左右岸、運距等因素。

(3)料場特性：料場特性指料場空間位置、不同類型的料物儲量、料場覆蓋層剝離工程量等。在調(diào)配中首先要滿足料場開采料與壩體分區(qū)填筑料的

一致性。

(4)棄渣場地：棄渣場地考慮的因素包括空間位置、棄渣容量及道路、地形特征，以便確定與開挖點的關(guān)系，是否可用作轉(zhuǎn)運料堆存等。

(5)分期施工進度：在料物調(diào)配問題解決中，對分期施工進度的考慮主要有三點：一是分期分區(qū)的填筑工程量；二是不同建筑物的分期開挖工程量；三是在不同施工期內(nèi)料場、中轉(zhuǎn)場、棄渣場地的動態(tài)特性。

3 土方平衡調(diào)配方法

3.1料物調(diào)配的原則與方法

料物凋配過程中，對某一填筑區(qū)而言，其料物利用的優(yōu)先順序依次是：開挖料直接上壩、中轉(zhuǎn)料的利用和料場開采料的利用。

(1)料物直接上壩：在填筑區(qū)料物選擇中，優(yōu)先選擇開挖料直接上壩，當有多個開挖部位料物可直接上壩時，優(yōu)先選取棄渣或中轉(zhuǎn)費用較高者，其含義有二：一是能容納該料物的棄渣、中轉(zhuǎn)場已飽和；二是棄渣、中轉(zhuǎn)的運距較長，

(2)中轉(zhuǎn)料上壩：當開挖料直接上壩的數(shù)量不能滿足填筑要求時，使用中轉(zhuǎn)場料，當有多個中轉(zhuǎn)場料物可利用時，優(yōu)先按運距由小到大的原則利用

(3)料場料開采：當上述二項都不能滿足填筑要求時，采用料場開采料，當有多個料場的料物可用時，優(yōu)先利用運距較近者。

(4)中轉(zhuǎn)與棄渣：開挖料物在直接上壩后，剩余料物有兩種處理方式：中轉(zhuǎn)與棄渣．處理的原則是：當中轉(zhuǎn)料場容量未飽和時，優(yōu)先運往中轉(zhuǎn)場備存，否則棄渣處理。中轉(zhuǎn)與棄渣處理時也要滿足就近原則當某一開挖部位的料物不能上壩時，并且所對應(yīng)的中轉(zhuǎn)場已經(jīng)飽和，那么直接棄渣。

3.2調(diào)配結(jié)果修正

料物調(diào)配中要貫徹“直接上壩率最高、中轉(zhuǎn)率最低、周轉(zhuǎn)率適中”的原則．但在前面的討論中，進行了如下的假定：調(diào)配過程按時間順序進行，開挖料在直接利用完畢后，若中轉(zhuǎn)場有剩余空間，則優(yōu)先進入中轉(zhuǎn)場，然后才是棄渣，因此，所產(chǎn)生的調(diào)配結(jié)果是：工程完建后，在各個中轉(zhuǎn)場可能尚有大量的料物，需要再次轉(zhuǎn)進棄渣場。簡言之，通過上述調(diào)配，實現(xiàn)了“直接上壩率最高”，而沒能實現(xiàn)“中轉(zhuǎn)率最低”之目標，其結(jié)果不一定經(jīng)濟，需進行修正。在解決這一問題時，采用逆向修正方法，將最后進入該中轉(zhuǎn)場累計總量的中轉(zhuǎn)行為變成棄料行為，直到該中轉(zhuǎn)場“最終儲量”為零。

3.3矩陣的建立及作用

在上述的討論中都存在一個料性匹配問題，即某開挖料可用于哪些填筑分區(qū)、中轉(zhuǎn)至哪些中轉(zhuǎn)場；某填筑分區(qū)可用哪些開挖料、中轉(zhuǎn)料、料場料，以及判斷料物利用優(yōu)先順序的依據(jù)，這些問題都有匹配矩陣來解決。

4總結(jié)

土石方調(diào)配活動歸根結(jié)底可分為：挖、填、轉(zhuǎn)、棄、采五類，再加上開挖點、填筑項目、中轉(zhuǎn)場、料場、棄渣場等基本因素構(gòu)成．因此，土石方調(diào)配問題在本質(zhì)上是相通的，本文所建立的模型同樣可以運用于其他工程的調(diào)配工作，例如：粘土心墻壩、常規(guī)土石壩、場地平整中的土石方平衡、道路工程中的土石方平衡等。

參考文獻：

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作者簡介：

第7篇：稅法的原則范文

關(guān)鍵詞：水生態(tài)文明；城市建設(shè)；景觀功能；原則

城市水景觀主要是視覺水域及與其連接的植被、島嶼及建筑等構(gòu)成的水域景象。水景觀是構(gòu)成城市生態(tài)系統(tǒng)的重要部分，也是水生態(tài)文明建設(shè)與發(fā)展的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。要想實現(xiàn)科學合理的水生態(tài)文明城市建設(shè)，必須對現(xiàn)階段我國水生態(tài)文明城市建設(shè)中存在的問題進行深入了解，從而制定出科學的方法優(yōu)化與改善。

一、我國水生態(tài)文明城市建設(shè)中存在的問題

在城市化進程不斷推進的過程中，很多城市對水域自然景觀的過度開發(fā)，導致生態(tài)環(huán)境嚴重破壞，很多濱水區(qū)的自然要素更是受到人為因素的強烈干擾，破壞現(xiàn)象可謂越來越嚴重。

1、掠奪化侵蝕。過度開發(fā)的城市建設(shè)使得水濱綠地占據(jù)的空間受到嚴重壓迫，許許多多的自然水濱環(huán)境被人工鋪裝環(huán)境所取代，這無疑嚴重破壞了水濱生態(tài)系統(tǒng)的穩(wěn)定性與連續(xù)性。同時，人為侵蝕造成城市水土的嚴重流失，從而加劇了城市身邊態(tài)環(huán)境問題與經(jīng)濟社會問題。掠奪化侵蝕造成的嚴重后果主要有河流湖泊、水庫工程的淤塞，土地生產(chǎn)力嚴重下降，生態(tài)失衡以及地質(zhì)災(zāi)害頻發(fā)。

2、景觀功能單一。以往的城市雨水排放規(guī)模較小，水資源能夠得到很好的循環(huán)利用。然而現(xiàn)在的城市水泥地面與屋面所占比例越來越大，這使得雨水徑流系數(shù)不斷增大，加上 雨水匯流與流程的周期很短，從而導致城市排水流量急劇增大。所以，城市每年遭逢特大暴雨之后，就會產(chǎn)生嚴重的積水現(xiàn)象。同時，硬質(zhì)路面與屋面的不斷建設(shè)，也在很大程度上加重了城市水體面源污染。城市建設(shè)中為了提高人造景觀效果與水庫泄洪能力，強行拉直河道，從而導致河道景觀過于呆板，并且很多自然景觀的土壤截污功能也逐漸弱化。

3、過度硬化問題。虛假的快速城市化進程導致城市建設(shè)數(shù)目不斷增多，城市附近河流湖泊逐漸被固定的建筑取代。很多鋼筋混凝土建筑的興起，不但減少了綠地面積，還是水環(huán)境遭到進一步惡化，甚至生物多樣性也在此過程中迅速減少。而在城市內(nèi)部建設(shè)過程中，由于植被與綠地面積的縮減，以及自然環(huán)境與居民需求之間矛盾的惡化，政府又不得不被迫將舊建筑拆除進行綠地建設(shè)。

4、水環(huán)境污染嚴重。隨著城市硬質(zhì)地面的增加，降落的雨水難以滲透到地下土層中，只能通過城市排水管道進入地表水源系統(tǒng)中，這就在很大程度上阻礙了地下水循環(huán)，對雨水利用也造成嚴重影響。此外，很多城區(qū)河道周圍都采用堤岸加固的方法，這使得河岸植被與河道的水汽循環(huán)減弱，造成很多植物生存空間消失，從而使水環(huán)境污染現(xiàn)象更加嚴重。

二、水生態(tài)文明城市建設(shè)所需把握的原則與方法

（一）水生態(tài)文明城市建設(shè)所需把握的原則

首先，城市水生態(tài)文明建設(shè)應(yīng)當堅持生態(tài)設(shè)計的原則。隨著景觀生態(tài)學的不斷發(fā)展，人們逐漸將景觀藝術(shù)性的傳統(tǒng)觀念過渡到景觀生態(tài)價值觀念，生態(tài)設(shè)計思想也由此產(chǎn)生。對城市水景觀進行生態(tài)設(shè)計，能夠有效減少城市發(fā)展過程中的資源浪費現(xiàn)象，對提高居民生活環(huán)境質(zhì)量具有十分重要的作用。其次，應(yīng)當堅持水資源創(chuàng)造性保護原則。對水景觀的創(chuàng)造性保護主要是指對地域內(nèi)的資源進行優(yōu)化配置，充分尊重城市水環(huán)境中物種多樣性。在設(shè)計時要充分保證水與影響的有效循環(huán)，進一步降低資源剝奪，全面維持動物棲息地與植物生存環(huán)境的質(zhì)量，從而在根本上提高生態(tài)系統(tǒng)健康與人居環(huán)境質(zhì)量。再者，還要堅持重視人本理念的親水原則。水生態(tài)文明城市的建設(shè)與發(fā)展必須堅持以人為本的可持續(xù)發(fā)展理念，利用以人為本的科學發(fā)展觀指導建設(shè)水景觀工程，并進一步減少污染問題的發(fā)生，提高生態(tài)環(huán)境的總體質(zhì)量。最后，應(yīng)當充分堅持功能對尺度的決定原則。城市水景觀不僅是為本地居民提供服務(wù)，更是為外來游客與其他遷移人口共同使用與欣賞的。因此，在進行水生態(tài)文明中水景觀的設(shè)計時，要始終堅持超常規(guī)與超大尺度的原則，并充分重視自然空間與設(shè)計理念的有機結(jié)合。在如此廣闊的空間中進行設(shè)計，自然要令尺度空間設(shè)計比局部空間的設(shè)計優(yōu)先進行。與此同時，水景觀設(shè)計時還要對傳統(tǒng)的城市文化精神與園林風格進行保存，可以在整體上采納傳統(tǒng)的園林格調(diào)與布局規(guī)劃，從而實現(xiàn)對文化的傳承。在城市水生態(tài)景觀設(shè)計時，盡量提取城市人文精神中的精華部分進行現(xiàn)代化設(shè)計，做到現(xiàn)代化水景觀設(shè)計與建設(shè)時，時刻透露出城市歷史的氣息與文化的價值與內(nèi)涵。

（二）水生態(tài)文明城市建設(shè)所需把握的方法

1、合理布局濱水空間。城市中較為開敞的地帶就是濱水區(qū)域，對濱水空間進行合理布局，首先要對視覺通透性進行保障，全面利用城市濱水地帶的空氣環(huán)流效應(yīng)。同時，合理降低濱水地帶各種建筑物的分布密度，盡可能使城市內(nèi)部空間與濱水空間達到一種通透和諧的地步。設(shè)計者可以對自然地形優(yōu)勢進行深入挖掘，科學引導水陸風，以此實現(xiàn)城市通風自然的目的。同時，還要對河流沿岸的濕地與溪流進行保護，充分開放植物群落于水面資源，最后構(gòu)建出一個郊野連接城區(qū)的帶狀空間，從而充分利用這個空間將涼風與自然空氣引入市區(qū)，以濱水空間的合理布局改善城市整體的大氣環(huán)境。

2、硬質(zhì)規(guī)劃與改造。城市發(fā)展到一定階段的顯著標志就是原有的自然植被逐漸被建筑與水泥路面所取代，這改變了土壤含水層與土地植被景觀之間的水分滲透性，不利于城市的水循環(huán)。傳統(tǒng)的廣場硬質(zhì)路面與城市道路的設(shè)計主要追求其美觀與耐久性，所以在鋪裝結(jié)構(gòu)中廣泛使用一些透水性能一般的材料。但是這種材料具有一定的生態(tài)缺陷 ，并且產(chǎn)生的生態(tài)效益也不高 。因此要使用透水性能良好的材料，以此來實現(xiàn)硬質(zhì)路面與建筑的規(guī)劃改造。和一般材料相比，透水材料在有利于營造良好的城市生態(tài)環(huán)境，能夠發(fā)揮城市水體與綠化建設(shè)的綜合生態(tài)效益，是提高城市居民生活環(huán)境質(zhì)量的重要方法。

3、軟質(zhì)改造與設(shè)計。一方面，設(shè)計者要進行生態(tài)駁岸設(shè)計。生態(tài)駁岸不僅具有良好的滲透功能，還有存進生物過程與水文過程的功能。另一方面，要大力建設(shè)人工濕地系統(tǒng)。人工濕地系統(tǒng)具有良好的生態(tài)效益與經(jīng)濟效益，并且出水水質(zhì)好、成本較低以及抗沖擊能力較強等優(yōu)點。該系統(tǒng)在對污水進行處理的同時，還能有效改善水生態(tài)環(huán)境，同時還有效節(jié)約了資源。人工濕地系統(tǒng)是水生生物與人類之間協(xié)調(diào)發(fā)展的重要體現(xiàn)，其具有顯著的經(jīng)濟效益、環(huán)境效益與社會效益。

結(jié)語：

開展水生態(tài)文明城市建設(shè)要首先對城市水景觀工程中存在的問題進行分析，并在堅持以人為本的可持續(xù)發(fā)展理念基礎(chǔ)上采取正確措施，對水生態(tài)景觀進行正確的建設(shè)與發(fā)展。此外，除了以上三種方法外，還可以對城市水景觀資源進行深入調(diào)查，合理開展水景觀建設(shè)工程，并且借助城市水資源的獨特優(yōu)勢，借水造景，從而全面推動水生態(tài)文明城市建設(shè)的順利開展。

參考文獻：

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第8篇：稅法的原則范文

【關(guān)鍵詞】量能負擔；稅收公平；稅法變革

一、量能負擔原則內(nèi)涵

量能負擔原則，又稱量能課稅原則，作為衡量稅收負擔是否公平的原則，其最基本的要求是稅收的分配依據(jù)必須是負擔能力，即必須按照納稅人的實際負擔能力來對其進行征稅，納稅能力不同者負擔不同的稅收。換言之即能力強者多負擔，能力弱者少負擔，無能力者不負擔。征稅的目的不應(yīng)僅僅是滿足財政需要，更應(yīng)是實質(zhì)上實現(xiàn)稅負在全體納稅人之間的公平分配，使所有納稅人按照其實質(zhì)納稅能力負擔其應(yīng)繳納的稅收額度。量能負擔原則所追求的稅收公平有兩層含義：橫向公平與縱向公平。橫向公平是指經(jīng)濟條件或納稅能力相同的納稅人應(yīng)負擔相同數(shù)額的稅收，對同等納稅人應(yīng)同等征稅，強調(diào)的是情況相同則稅收相同。縱向公平是指經(jīng)濟條件或納稅能力不同的人，應(yīng)當繳納不同的稅收。當然，橫向公平與縱向公平都是相對而言的。以我國現(xiàn)行個人所得稅為例，是按月收入扣除3500元免征額后的余額征收的，統(tǒng)一扣除不管納稅人之間實際生活費用是否相同，實際上不同的納稅人所需要的生活費用并不相同。因此，這種形式上的“公平”很有可能導致實際上的不公平。適用量能負擔原則是實現(xiàn)稅收公平尤其是縱向公平一種不錯的手段。稅賦平等的實質(zhì)不在于利益享受的平等性，被允許享受利益而不納稅的事實破壞了這種平等性。納稅義務(wù)的平等性才是稅賦平等的實質(zhì)所在，稅收的合理性正是體現(xiàn)在收入與其負擔的稅額之比相同。而又基于現(xiàn)實生活中各個納稅人所面臨的狀況必然會有所差別，存在兩個負擔能力完全相同納稅人的可能性不大，用同一的稅收標準對負擔能力不同的納稅人進行征收顯然是不公平的。從橫向的角度來說，即使是收入水平相同的納稅人其負擔能力也會因所處的社會環(huán)境和家庭負擔等的差異而有差別。因此，區(qū)分納稅人的負擔，對納稅人進行“量能”是有重要意義的。課稅是否平等，應(yīng)根據(jù)每一納稅人的具體納稅能力進行判斷。筆者認為，量能負擔原則要求課稅不僅要以形式上實現(xiàn)依照法律課征賦稅和滿足財政需要為目的，而且在實質(zhì)上也要求稅負必須在納稅人之間公平分配，使所有納稅人按其實質(zhì)負稅能力負擔其應(yīng)負的稅收。量能負擔原則使同樣經(jīng)濟條件的人負擔同等的賦稅，不同經(jīng)濟條件的人負擔不同的賦稅。量能課稅原則的內(nèi)涵還表明，無負稅能力的公民就不應(yīng)負擔賦稅，這是因為量能負擔原則不僅要求法律上形式平等的實現(xiàn)，而且更加強調(diào)實質(zhì)平等，法律形式上的平等應(yīng)該是實質(zhì)平等的體現(xiàn)。

二、量能負擔原則定位

學者對量能負擔原則定位的分歧集中在量能負擔原則究竟是一種財稅思想還是一項稅法的基本原則。大多數(shù)學者對量能負擔為法律原則持肯定態(tài)度。日本學者金子宏將量能負擔原則并入稅收公平主義原則之中，作為稅法的基本原則之一。我國臺灣學者葛克昌、陳清秀也持此類觀點，葛克昌教授認為量能課稅原則為稅法結(jié)構(gòu)性原則, 作為稅法的基本原則毋庸置疑。北野弘久認為，量能負擔只是立法原則，不是解釋和適用稅法的指導性原則。迄今為止，明文規(guī)定量能負擔原則的憲法性文件也就為數(shù)不多的幾個。如法國《人權(quán)宣言》第13條規(guī)定“為維持國家的武力，以及行政上的各種費用，共同的賦稅，實不可缺。此種賦稅必須由全體人民，依據(jù)其能力負擔?！奔词箲椃ㄖ胁]有對量能負擔進行明文規(guī)定，但從憲法條文確定的某些權(quán)利中也可以推出該原則所要求的一些基本內(nèi)容。我國稅法變革應(yīng)當走“納稅人之法”的道路。稅收法定主義是稅法的基本原則已成共識。但是，稅收法定主義尚不足以單獨支撐和維系整個稅法，我們必須在稅法中引入量能負擔原則。確立量能負擔原則作為稅法的基本原則，事關(guān)稅法學科的獨立和完整。“量能課稅原則在稅捐法制上, 相當于私法自治原則在民事法制上的地位”。量能負擔原則的重心在于實質(zhì)合理性，根據(jù)納稅人的稅收負擔能力公平分配賦稅，這兩種原則既能從形式上保證國家課稅權(quán)的依法行使，又能從實質(zhì)上確保納稅人之間的稅負公平。因此，將量能負擔原則確立為稅法的基本原則，將會有效地調(diào)節(jié)稅收法定主義的形式剛性，并最終實現(xiàn)“納稅人之法”的改革目標。筆者認為，量能負擔原則既是一種財政學上的理念，同時也是稅法的一項基本原則。在現(xiàn)代社會，更好的衡量納稅人的稅收負擔能力才是稅法最主要的目標。法律原則要求其自身具有法的價值和取向，而量能負擔原則內(nèi)涵著人權(quán)、平等、法治和自由等法律價值和理念，量能負擔原則完全符合稅法原則的標準。

三、量能負擔原則與當代中國稅法變革之考量

1．量能負擔原則與當代中國稅法變革方向之選擇。當代中國稅法變革的方向問題即稅法應(yīng)該是征稅者之法還是納稅人之法。所謂征稅者之法，就是保障征稅者權(quán)力之法，保障國家稅收之法; 所謂納稅人之法, 就是保障納稅人權(quán)利之法, 保障納稅人財產(chǎn)權(quán)等基本人權(quán)之法。我國稅法作為征稅者之法, 與國家主義傳統(tǒng)一脈相承，稅法作為納稅人之法的觀念則較為淡薄。近年來, 學界對于稅法乃是納稅人之法的呼吁和論證日漸高漲。這主要得益于日本及我國臺灣地區(qū)的法學資源, 不過這尚未真正成為本土實踐。對此，學界同仁責任在肩，應(yīng)有所作為。學界應(yīng)該繼續(xù)呼吁和論證稅法作為納稅人之法的本性，從納稅人權(quán)利保障的角度來改革稅法。要變革稅法的發(fā)展方向，使其成為納稅人權(quán)利保障之法，必須依賴于稅法基本原則的規(guī)范和引導。稅收法定主義作為稅法的基本原則，理應(yīng)成為指引稅法變革的標尺。稅法變革的方向不但需要法律形式的保障，還必須有實質(zhì)意義上的價值原則。實質(zhì)意義上的價值原則主要為稅收公平原則，量能負擔原則不僅直接體現(xiàn)公平價值而且相對于公平原則顯得更具體和豐富，也更具有稅法特性。因此，量能負擔原則應(yīng)該成為指引當代中國稅法變革的實質(zhì)原則。量能負擔原則的靈魂在于從實質(zhì)上對國家課稅權(quán)進行限制。在現(xiàn)代法治背景下, 法官自由裁量權(quán)成為事實，量能負擔原則必然成為法官自由裁量要考慮的因素。只有確立量能負擔原則，才能前瞻稅法變革乃是朝著“納稅人之法”的方向前進的?？梢哉f，量能負擔原則就成為扭轉(zhuǎn)稅法變革方向的關(guān)鍵。因此，各種稅收要素，特別是納稅客體和納稅主體的選擇、規(guī)劃和設(shè)計，均必須以量能負擔為出發(fā)點，充分考慮納稅人的負擔能力。

2．量能負擔原則與當代中國稅法模式之選擇。當今世界主要有司法型和立法型兩種稅法模式。前者以德國為代表，后者以美國為典型。筆者分別以德國模式和美國模式來說明。德國模式的特點：把稅法作為司法審查的重點領(lǐng)域，量能負擔原則成為司法審查稅法的主要根據(jù)。德國在否決違反量能負擔原則的稅收立法方面一直很積極，甚至超越法律的文本表述去認定不公平的稅收征管違反了憲法。美國模式的特點：在稅法領(lǐng)域，法院奉行克制主義，法院不輕易認定稅法中的區(qū)別對待違反了法律的平等保護，將稅法作為立法機關(guān)相對專屬的權(quán)力。我國稅法形式大多為行政法規(guī)和規(guī)章，法院根本無權(quán)援引量能負擔原則審查稅法。因此，我國既不是德國模式也不屬于美國模式，而是一種獨特的行政型模式。立法型的稅法模式可以保證稅收法定主義的實現(xiàn)。司法型的稅法模式可以保證量能負擔原則的落實。行政型的稅法模式有利于稅款征收和經(jīng)濟調(diào)控政策的執(zhí)行。但是, 行政型的稅法模式往往違反稅收法定主義，同時不利于量能負擔原則的實現(xiàn)。筆者認為，行政型的稅法模式無法成為主流。筆者認為，國內(nèi)學界在行政型的稅法模式必須要變革這一點上并無異議。問題在于是走司法型的德國模式還是立法型的美國模式。量能負擔原則作為稅法的一項實質(zhì)性的原則，具有非常重要的功能。量能負擔原則有利于將經(jīng)濟調(diào)控稅法排除出稅法領(lǐng)域，明確稅法的獨立學科地位和范圍，可以在財產(chǎn)權(quán)和生存權(quán)等基本人權(quán)和稅法規(guī)范之間架起一座橋梁，既可以貫徹人權(quán)價值，又能統(tǒng)攝稅法規(guī)范。當代我國稅法模式未來的走向還不甚明朗，但是，以稅收法定主義和量能負擔原則為基本原則的德國模式將是最佳選擇。

3．量能負擔原則與稅收指數(shù)化機制的建立。物價上漲會帶來“隱形增稅”，這種隱性增稅不僅加重了低收入者的負擔，而且也違反了量能負擔原則。因此，現(xiàn)代稅法中應(yīng)當設(shè)置稅收自動調(diào)整裝置。我國應(yīng)借鑒臺灣的物價指數(shù)連動課稅機制建立稅收指數(shù)化機制。臺灣稅法上的物價指數(shù)連動課稅法，是指包括所得定額免稅的計算基準、免稅額、標準扣除額、薪資所得特別扣除額、殘障特別扣除額以及課稅級距，應(yīng)隨物價指數(shù)的變化幅度而進行調(diào)整。納稅人及其家庭的生存開支，以及因物價上漲而帶來的“虛幻所得”等，實際上并不是所得真正增加，所以應(yīng)該在收入總額中予以扣除。筆者認為，我國的稅收指數(shù)化機制應(yīng)該按照物價等指數(shù)的變化，相應(yīng)調(diào)整納稅扣除額，以便剔除通貨膨脹名義所得增減的影響，這樣能更好地保障納稅人的基本生活需要，并且能真實地反映納稅人的納稅能力。我們可以賦予財政部和國家稅務(wù)總局對免稅額、扣除額等進行調(diào)整的權(quán)利，按照物價變動情況對其及時進行調(diào)整，以適應(yīng)不斷變化的經(jīng)濟形勢。當然，并非是物價有所變化就要對稅收進行調(diào)整，物價等參照指數(shù)必須達到一定量的積累，稅收才有調(diào)整的必要。為了與這種制度相適應(yīng)，政府必須建立一整套完備的物價指數(shù)評價和體系，無論指數(shù)變動是否達到法定要求，有關(guān)主管部門必須定期公布有關(guān)指數(shù)的變化情況以及對稅收免稅額和扣除額的影響情況，而且在達到法定變化要求時要明確公布調(diào)整后的免稅額和扣除額。這不僅是為了在不同的經(jīng)濟狀況下能更好的衡量納稅人的綜合稅負能力，也同樣是為了滿足納稅人的知情權(quán)。

我國現(xiàn)行稅法雖并無量能負擔原則的明文規(guī)定，但是并不意味著排斥量能負擔原則。量能負擔原則無論屬于憲法原則還是法律原則，均屬于實證法的一部分，具有法規(guī)規(guī)范力以及拘束力。參照國內(nèi)外的法規(guī)與實踐經(jīng)驗，量能負擔原則在稅法領(lǐng)域發(fā)揮著基礎(chǔ)指導作用，這一原則也為我國稅法的變革指明了方向。當然，我國稅法的變革是一項復雜的系統(tǒng)工程，涉及到許多方面，不是一個量能負擔原則就可以完全解決的。

參 考 文 獻

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第9篇：稅法的原則范文

[關(guān)鍵詞]稅法解釋;稅收法定;從嚴解釋;從寬解釋

一般所言的法律解釋主要指的是和具體案件關(guān)聯(lián)的法解釋活動,按照有權(quán)解釋分類結(jié)果來說,主要指的是司法解釋。因此,本文所說的稅法解釋指的就是稅法的司法解釋。法律解釋活動發(fā)展的有序與否,直接關(guān)系到具體法律適用于具體案件的情況,直接影響到法治目標的實現(xiàn)。反映在稅法解釋上,稅法解釋活動的有序發(fā)展,直接影響稅收法治的目標實現(xiàn)。

要想實現(xiàn)稅法解釋活動的有序發(fā)展,離不開對稅法解釋理論的研究。但是,在我國,稅法解釋的理論研究長期以來一直處于一個相對弱勢的地位,這種地位和稅收實踐的發(fā)展是極不匹配的。這種局面的形成,依筆者來看,主要是由兩個方面的原因造成的。第一,國內(nèi)所說的稅法解釋一般主要指的是立法解釋和行政解釋。立法和行政解釋所處的強勢地位使得通常所定義的法律解釋似乎沒有太多存在的必要,反映在稅法解釋上就是稅法不要解釋。第二,在追求公共財政、民主的過程中,稅收法治的一個基本原則是稅收法定主義,而稅收法定主義的直觀要求似乎就是說稅法不能解釋,這樣一來更進一步杜絕了稅法解釋發(fā)展的空間。

因此,要想使稅法解釋保有獨立發(fā)展的空間和性格,促進稅法解釋理論的研究,就必須認真剖析上述兩個方面的原因。第一個阻礙稅法解釋發(fā)展的原因究其根本在于對稅法解釋的概念沒有理解透徹,認為立法和行政解釋可以涵蓋一切具體案件,事實上這點是極不現(xiàn)實的。有人將立法和行政解釋概括成統(tǒng)一解釋,事實上就包含了這兩種統(tǒng)一解釋不能取代法律解釋的潛臺詞。相反,正如陳金釗所言,在具體案件中,法律解釋的數(shù)量是遠遠多于立法和行政解釋的,因此稅法解釋不僅無法被立法和行政解釋取代,反而較兩者有更大的發(fā)展空間。第二個阻礙稅法解釋發(fā)展的原因是稅法解釋理論研究至為根本的問題(排除我國行政解釋過強的特殊原因,在其他地方也有不少學者主張考慮到稅收法定稅法不應(yīng)解釋),也是本文擬將探討的問題。

一、稅收法定主義:對稅法解釋的限制

稅收法定主義,也稱稅收法律主義或者稅捐法定主義,是指“稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須有法律加以規(guī)定,稅法的各類構(gòu)成要素都必須且只能由法律予以明確規(guī)定,征納主體的權(quán)利義務(wù)只以法律規(guī)定為依據(jù),沒有法律依據(jù),任何主體不得征稅或減免稅收”,在現(xiàn)代社會法治國家,稅收法定主義原則是“稅法中極為重要的原則,甚至是最高原則”。

稅收法定主義原則最初萌芽于英國新興資產(chǎn)階級與封建勢力斗爭的過程中。新興的資產(chǎn)階級為了維護自身財權(quán)與人身自由,在反復的斗爭中提出了“無代表則無稅”的思想,并極力推動該條思想寫入該國憲法之中進而形成稅收法定主義的原則?？v觀整個稅收法定主義原則形成的過程,稅收法定主義最初是“無代表則無稅”的思想與三權(quán)分立思想結(jié)合形成的,最初體現(xiàn)的是一種稅收立法精神。但是由于稅法解釋是將法律精神落到實處的重要環(huán)節(jié),和稅收法定主義原則存在著密切關(guān)系,稅收法定主義遂成了稅法解釋的一個重要的指導原則。

這一點,特別是在公共選擇理論或者說是財政選擇理論成熟后,稅收法定主義對稅法解釋的指導和限制作用更加明顯。財政選擇理論通過規(guī)范的理論分析明確指出了在利維坦模型之下的政府有著極力使自身收入最大化的傾向,這樣一來,若不借助稅收法定主義對稅法解釋進行約束,稅法解釋必然朝著有利于政府的方面發(fā)展,公眾對政府的約束力雖則有立法約束仍會名存實亡。

稅收法定主義對稅法解釋的指導和限制主要體現(xiàn)在西方諸國(無論是自然法系還是成文法系國家)長期以來都極力堅持從嚴解釋的原則。這種從嚴解釋的原則相對其他任一部門法解釋而言都是相當嚴苛的。在其他部門法解釋中,所謂的從嚴解釋有若干可供選擇的辦法,這些辦法的一個共性是只要能反映立法原意的方法即可。按照張志銘對立法原意的劃分,立法原意包括文字原意、歷史原意和理性原意三類,所以一般所說的從嚴解釋包括著反映上述三種不同原意的各種方法。但是在稅法解釋中,長期以來西方諸國均主張只采用反映文字原意的方法,將其他兩種在其他部門法解釋學中也歸屬從嚴解釋但有造法嫌疑的方法排除在外。這種情況在稅法解釋上又被我國臺灣學者稱為“類推禁止原則”。例如英國國內(nèi)收入局訴威斯敏斯特公爵一案就被視為是按字面解釋的指導性案例:“每個人都有權(quán)采用合理的方式來安排事務(wù),盡可能使自身的納稅義務(wù)低于在其他安排下的納稅義務(wù),如果他能成功而安全地達到這一目的,則不論稅務(wù)官員或其他與情況相同的納稅人對他的精心安排有何不滿,他都不必繳納更多的稅”。

這種指導和限制一方面保證了稅法解釋沿著固定的軌道前進,另一方面也在實踐中維護著稅收法定主義的原則。

二、稅法從嚴解釋的困境:表現(xiàn)與理解

遵循稅收法定主義原則的從嚴解釋,在理論和現(xiàn)實上遇到了如下幾個方面的困境,致使稅收法定主義原則和從嚴解釋都面臨著多重的挑戰(zhàn):

1　稅法解釋學和一般法解釋學之間的矛盾。一般法解釋學在探尋法解釋的必要時,指出一般法解釋在三個場合如法律漏洞、價值補充等是需要解釋的;但稅法解釋似乎將這些可能摻雜主觀意圖的場合均排斥在外。這個是稅法解釋與一般法解釋無法回避的沖突,而且事實上這些場合在稅法中也不可能不存在。因此,如果嚴格遵循通常所說的稅法從嚴解釋原則在道理上是說不過去的。葛克昌認為稅法解釋上的這種做法使得“其拘泥于形式意義上之租稅法律主義,并未發(fā)揮積極之形成功能,賦予租稅文化價值之意義,致使憲法上稅概念處于荒蕪階段”。

2　稅法解釋與公法解釋之間的矛盾。西方諸國在研究稅法解釋時多將其歸于公法加以研究,但是同樣是限制公權(quán)力的其他公法在現(xiàn)實中事實上并不排斥類推解釋或從寬解釋?；蛟S我們可以將此點區(qū)別歸因于稅法特性——稅法是籌集財政收入的法律規(guī)定,其他公權(quán)法則更可歸類為支出或履行職能的法律規(guī)定,人民的根本傾向是希望能在繳納盡可能少的稅收的基礎(chǔ)上辦更多的事情——因此對稅法趨于嚴格限制,對其他公法則有條件限制。但這點是相當勉強的,因為在稅法中也存在著多種多樣的稅式支出的樣式,因此稅法解釋與公法解釋之間的矛盾也是有待解決的問題。

3　稅法解釋與現(xiàn)實緊張關(guān)系之間的矛盾。在避稅現(xiàn)象沒有形成氣候之前,稅法堅持從嚴解釋時可接受;但自從上世紀50年代以后,避稅現(xiàn)象以越來越大的規(guī)模日益沖擊著政府的收入體系甚至稅法體系,不顧現(xiàn)實的稅法從嚴解釋不可能再以一種從容的姿態(tài)出現(xiàn)在稅法面前了。

上述三種矛盾的集中出現(xiàn)是稅法不可回避的問題,事實上自從上世紀80年代以來西方諸國已經(jīng)開始在稅法解釋方面采取了放開的態(tài)度,開始考慮諸如目的解釋、合憲解釋等解釋方法了,這種改變可以看成是對稅法解釋所遭遇困境的一種回應(yīng)。但這種回應(yīng)目前來看仍是一種嘗試性的、緩慢的稅法解釋實踐的回應(yīng),因為不少國家在稅法解釋方面的步子邁得是相當小的,如英國上議院承認在法律不明確之處可以進行從寬解釋,但是只承認“參照立法確定的立法意圖為主”。所以對稅法解釋學中稅法需要不需要從寬解釋、能不能進行從寬解釋、如果進行從寬解釋需要注意的問題仍需從理論上進行思考,只有這樣才能把握稅法解釋的發(fā)展方向。

作為法律而言,稅法不可能不存在法律漏洞,這些漏洞或因疏忽或因故意疏忽而存在于稅法的不同地方;此外稅法多部之間的不同規(guī)定也必定會存在違反計劃處,所以稅法解釋必不能脫離一般法解釋學,一般法解釋學所言的法解釋必要之處在稅法中亦會存在,所以從理論上來說稅法應(yīng)當需要從寬解釋的。此外,現(xiàn)實中避稅現(xiàn)象大幅增加,也必然對稅法的從寬解釋提出客觀要求,因此從現(xiàn)實來看,稅法也是需要從寬解釋的。所以稅法需不需要從寬解釋不是問題,問題在于一旦我們準許從寬或類推解釋,我們應(yīng)當注意哪些問題。

三、稅法從寬解釋:如何協(xié)調(diào)與稅收法定之間的關(guān)系

雖說需要對稅法進行從寬或類推解釋,但必須防范這種解釋淪為恣意解釋。防范從寬解釋變?yōu)閷Χ惙ǖ捻б饨忉?首先就是要把握好如何在堅持稅收法定主義的原則下進行從寬解釋。稅收法定主義強調(diào)稅收征收必須有稅法明文規(guī)定,對稅法從寬解釋主要就是要追問在稅法自身沒有明文規(guī)定的情況是否可征稅。所以要做到既堅持稅收法定主義原則又做到從寬解釋,就是要保證稅法的從寬解釋在那些法無明文規(guī)定情況下進行解釋才不算是違反稅收法定原則。

要實現(xiàn)這點,第一是要為稅法的從寬解釋找到較稅法更高階的法律。在法無明文之處進行從寬解釋唯有找到更高階的法律依據(jù)才能不算違背稅收法定主義原則;若無更高的法律依據(jù),從寬解釋便變成了恣意而為。在現(xiàn)實中,憲法是進行從寬解釋的一個法源,但是憲法中只有平等、公平的條文可以作為從寬解釋的法律依據(jù),這是不夠的。其次就是稅收基本法,這部法律包括了稅法的基本精神,為稅法的從寬解釋提供了更詳細的法律依據(jù)。第二是明晰哪些場合適合從寬解釋。以稅法與更高階的法源比如憲法或稅收基本法相互沖突的情形來看,第一種情況是稅法有明文規(guī)定但與更根本的法源提倡的精神相違背(一般又稱有違立法計劃),此處的爭議有必要以從寬解釋加以解決。第二種情況是稅法無明文規(guī)定之處但若不征收也有悖于更根本法源的精神或主張?zhí)?一般所說的法律漏洞的情形),也需要從寬解釋加以解決。當然還有不少學者如Tipke更進一步將法律漏洞區(qū)分為有意和無意的法律漏洞并主張只在無意的法律漏洞場合進行類推解釋適用,可以看出力求辨析清楚稅法解釋場合均認為是堅持稅收法定的路徑。

由此可見,只有堅持在上述兩類場合進行稅法的從寬解釋方能有效處理稅法解釋與稅收法定主義之間的關(guān)系。當然,這并不是全部工作,還需要注意的是,在從寬解釋時不同的解釋方法可能產(chǎn)生不同的結(jié)果,所以在具體案件中還必須注意對解釋方法的選擇和權(quán)衡。比如說現(xiàn)行的消費稅法只規(guī)定了若干類消費品和行為的征稅,并沒有規(guī)定對高檔家具等征稅,按照憲法解釋或稅收基本法解釋可能認為是違背平等精神,如果真依此種解釋則會有悖于消費稅法的目的(前述Tipke強調(diào)通過更詳細地界定從寬解釋的場合防范恣意解釋容易陷入有意和無意的爭論,不如借助方法權(quán)衡進行防范)。所以,從寬解釋與違背稅收法定主義原則只差一步之遙,若想不違背稅收法定主義必須對場合界定和方法選擇進行雙重限定。