國際稅法的基本原則精選(九篇)

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第1篇：國際稅法的基本原則范文

一、引言

任何一個(gè)法律部門都應(yīng)有其基本原則，沒有基本原則的法律不可能作為法律存在。[1]國際稅法是一獨(dú)立的法律部門，當(dāng)有其自己的基本原則。但至于國際稅法究竟包含哪些基本原則，則是眾說紛紜，仁智相見。概括起來這些學(xué)者的主張可分為以下幾種：1.一元說，即征稅公平原則。高爾森教授在由其主編、法律出版社出版的《國際稅法》一書中是這樣認(rèn)為的。但他是把征稅公平原則作為國際稅法最重要的原則[2]來認(rèn)識(shí)的，根據(jù)其含義可能還有其它一些重要原則，只是沒有列出來而已。盡管如此，我們暫且稱其為一元說；2.二元說，即國家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則和公平原則（包括國家間稅收分配關(guān)系的公平和涉外稅收征納關(guān)系的公平）；[3]3.三元說，即國家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則、國際稅收分配的平等互利原則和稅收無差別待遇原則。[4]4.四元說，即國家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則、避免國際重復(fù)征稅原則、消除對外國人稅收歧視原則和防止國際逃稅和避稅原則。[5]

筆者認(rèn)為上述著者均從一定的角度對國際稅法的某些基本原則進(jìn)行了較好的說明，但也都在一定程度上存在著這樣或那樣的問題，有的是對基本原則的概括不夠全面，遺漏了某些基本原則，也有的把一些具體原則作為基本原則，還有的把更具體的問題作為基本原則來對待，而且他們也均未對其觀點(diǎn)進(jìn)行具體論述。

為了能夠更好地推進(jìn)國際稅法基本理論問題的研究，以及有利于較好地解決現(xiàn)實(shí)中的有關(guān)問題，本人在此謹(jǐn)根據(jù)近年來對國際稅法的研究，提出對國際稅法基本原則的看法，以求教于同仁。

二、國際稅法基本原則的含義

所謂原則是指人們對某一事物、事物發(fā)展的因果關(guān)系以及如何進(jìn)行判斷的信念或理念。[6]這種信念或理念往往是指導(dǎo)人們行動(dòng)的理論基礎(chǔ)或指南。作為規(guī)范人們行為的法律，必須要有人們可以遵循的信念或理念。

一般地說，原則有大原則和小原則之分，或者基本原則與具體原則之分。在大原則下有小原則，在小原則下還有更小的原則；或者在基本原則下有具體原則，在具體原則下還有更具體的原則，等等。而所謂基本原則，顧名思義，是指構(gòu)成某一制度基礎(chǔ)的原則，其貫穿指導(dǎo)這一制度的各個(gè)方面和整個(gè)過程?；驹瓌t往往要通過具體的原則、規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)等表現(xiàn)出來。因此，我們對國際稅法基本原則的含義可以這樣去理解：普遍適用于國際稅法的各個(gè)方面和整個(gè)過程，構(gòu)成國際稅法的基礎(chǔ)，并對國際稅法的立法、守法、執(zhí)法等均具有指導(dǎo)意義的基本信念。那些只適用于國際稅法的某些方面或某些階段的原則，則是國際稅法的具體原則。本人認(rèn)為國際稅法的基本原則有：國家稅收原則、國際稅收分配公平原則、國際稅收中性原則和跨國納稅人稅負(fù)公平原則。至于其它一些原則，則是這些基本原則下的具體原則。比如國家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則就是國家稅收原則的具體原則，等等。

國際稅法是國際經(jīng)濟(jì)法的一個(gè)分支。因此，國際稅法的基本原則與國際經(jīng)濟(jì)法的基本原則存在密切關(guān)系。但它們之間又有所不同，其關(guān)系是一種一般與個(gè)別、普遍與具體的關(guān)系。國際經(jīng)濟(jì)法的基本原則，包括國家經(jīng)濟(jì)原則、平等互利原則等，[7]是普遍適用于國際經(jīng)濟(jì)法各個(gè)分支的一般原則；而國際稅法的基本原則，則只是僅適用于國際稅法而不能適用于國際經(jīng)濟(jì)法其它分支學(xué)科的國際經(jīng)濟(jì)法的具體原則。國際稅法的基本原則，對于國際經(jīng)濟(jì)法而言是具體原則，是國際經(jīng)濟(jì)法基本原則在國際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用。因此，我們在研究國際稅法的基本原則時(shí)，應(yīng)注意與國際經(jīng)濟(jì)法的基本原則區(qū)別開來，不能把國際經(jīng)濟(jì)法或其它分支的基本原則作為國際稅法的基本原則進(jìn)行研究。

此外，我們也必須注意，原則總是與例外相對而言的，有原則就必然會(huì)有例外，沒有例外也就無所謂原則了。在研究的過程中，我們不能因?yàn)槟承├獾拇嬖诰头穸ɑ驹瓌t的存在。比如，我們不能因?yàn)樯嫱舛愂諆?yōu)惠的存在而否定國際稅收中性原則，也不能因此而否定國際稅收分配公平原則，等等。其實(shí)，例外的出現(xiàn)往往正說明了原則的存在。

三、國家稅收原則

所謂國家稅收原則，是指在國際稅收中一國在決定其實(shí)行怎樣的涉外稅收制度以及如何實(shí)行這一制度等方面有完全的自，任何人、任何國家和國際組織都應(yīng)尊重他國的稅收。

國家稅收原則一個(gè)最重要的表現(xiàn)是涉外稅收的立法。一個(gè)國家可以任意地制定本國的涉外稅法，包括稅收管轄的確定，稅基與稅率的確定，以及避免雙重征稅、防止避稅與逃稅的措施的確定等。任何一個(gè)國家不能要求他國必須實(shí)行某種涉外稅收法律制度。在國際稅法領(lǐng)域，不存在對國家稅收管轄權(quán)產(chǎn)生限制的法律，[8]也不存在對國家稅收其它方面產(chǎn)生影響的法律。尤其是在美國等一些國家，國際稅法被理解為特定國家稅法的國際方面。[9]國際稅法都是國家立法的產(chǎn)物，而不是來自于國家的習(xí)慣，也不是來自于國際組織的立法。國際稅收協(xié)定雖然對締約國有約束力，但如不經(jīng)國內(nèi)立法，則不對納稅人產(chǎn)生任何效力。[10]

國家稅收的存在，導(dǎo)致了各國在稅收立法方面各行其是，使各國稅收法律制度之間存在諸多重大差異。例如，在稅收管轄權(quán)方面，有的國家只實(shí)行來源地稅收管轄權(quán)，有的國家同時(shí)實(shí)行來源地和居民二種稅收管轄權(quán)，還有的國家同時(shí)實(shí)行三種稅收管轄權(quán)，即來源地稅收管轄權(quán)、居民稅收管轄權(quán)和國民稅收管轄權(quán)。[11]又如，在解決國際雙重征稅方面，有的國家對外國來源所得實(shí)行免稅制，而有的國家只對來源國根據(jù)來源地稅收管轄權(quán)而收取的稅額進(jìn)行抵免；在實(shí)行抵免制的國家中，有的實(shí)行饒讓抵免，有的則不實(shí)行饒讓抵免等等。[12]而且即使在產(chǎn)生雙重征稅的情況下，一國是否要采取措施對其進(jìn)行消除，也完全取決于本國的法律規(guī)定。稅收協(xié)定也不要求一國必須采取措施以消除雙重征稅。[13]總之，各國究竟實(shí)行怎樣的稅收法律制度，對什么人進(jìn)行征稅、征什么稅，以及實(shí)行怎樣的稅率等，國際上并不存在具有約束力的統(tǒng)一法律規(guī)范或標(biāo)準(zhǔn)，完全由各國根據(jù)本國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要而定。

國際稅收協(xié)定是國際稅法的重要淵源。為了避免雙重征稅和防止避稅與逃稅，各國通常都通過簽訂稅收協(xié)定進(jìn)行合作。但由于各國在稅收法律制度方面存在重大差異，這種國際合作無法達(dá)成一個(gè)像關(guān)貿(mào)總協(xié)定這樣一個(gè)多邊協(xié)定或公約，也更無法成立一個(gè)像世貿(mào)組織這樣的協(xié)調(diào)各國稅收法律制度的國際組織。雖然經(jīng)合組織（OECD）和聯(lián)合國都分別制定了一個(gè)稅收協(xié)定范本，但這種范本并不具有約束力，只是為各國在締結(jié)雙邊稅收協(xié)定時(shí)提供一個(gè)參考和方便。目前，各國在稅收合作方面主要是基于互惠原則，通過雙邊協(xié)定的方式進(jìn)行合作。據(jù)統(tǒng)計(jì)，目前世界上已有近二千個(gè)雙邊協(xié)定。由于這些協(xié)定都是各國根據(jù)本國稅法在互惠基礎(chǔ)上達(dá)成的，因此，它們在諸多重要內(nèi)容上都存在一定差異，比如常設(shè)機(jī)構(gòu)的范圍、居民的定義、預(yù)提稅率的高低等。這些差異都充分地體現(xiàn)了國家稅收原則。

在國際稅法的執(zhí)法與守法方面，也充分體現(xiàn)了國家稅收原則。一國在執(zhí)行本國稅法方面，不受他人或他國的干涉，也不受任何國際組織的干涉。一納稅人既要遵守居住國的稅收法律制度，服從居住國的居民稅收管轄，又要遵守來源國的稅收法律制度，服從來源國的來源地稅收管轄。一國稅收管轄權(quán)的行使不受他國稅收管轄權(quán)的影響。

此外，在國際稅收爭議的解決方面，國家稅收原則也得到了充分體現(xiàn)。比如，一國所作出的稅收裁決，并不能在另一國得到必然執(zhí)行。再比如，在涉及到關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的相應(yīng)調(diào)整時(shí)，協(xié)定一般只是規(guī)定，“如有必要，締約國雙方主管部門應(yīng)相互協(xié)商”，但并不要求該協(xié)商一定要達(dá)成一個(gè)解決雙重征稅的協(xié)議。在相互協(xié)商程序中，協(xié)定一般也只是規(guī)定應(yīng)“設(shè)法相互協(xié)商解決”等，而沒有強(qiáng)制要求。在國際貿(mào)易和國際投資等領(lǐng)域，一般都有一個(gè)專門解決有關(guān)爭議的機(jī)構(gòu)，比如世界貿(mào)易組織（WTO）的爭端解決機(jī)構(gòu)（DSB）和華盛頓公約的“解決投資爭端國際中心”（ICSID）等。這些機(jī)構(gòu)所作出的決定，對有關(guān)國家一般都具有一定的約束力。但在國際稅收領(lǐng)域，就不存在任何類似的組織或機(jī)構(gòu)。如果二國之間產(chǎn)生了稅務(wù)糾紛，二國只能通過相互協(xié)商的途徑進(jìn)行解決，即使協(xié)商不成也別無他途。[14]總之，在國際稅收爭議中，就是存在雙重征稅，一國也不能被要求放棄其征稅權(quán)。

國家稅收原則是國際經(jīng)濟(jì)法經(jīng)濟(jì)原則在國際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用。但它與國際經(jīng)濟(jì)法其它法律部門的原則又有所不同。在世界經(jīng)濟(jì)一體化的今天，國家在其它國際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)方面的都或多或少地受到某些限制，或者在國際經(jīng)濟(jì)合作的過程中，都普遍作了或多或少的讓步。比如，在國際貿(mào)易領(lǐng)域，各國所采取的關(guān)稅和非關(guān)稅措施，對外國產(chǎn)品的待遇等，都受到了世貿(mào)組織（WTO）的嚴(yán)格約束。在國際投資或國際金融領(lǐng)域也都有類似的情形。但在國際稅法領(lǐng)域，這種情形卻鮮有存在。國民待遇和最惠國待遇是當(dāng)今國際經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，尤其是國際貿(mào)易領(lǐng)域里的二個(gè)基本原則。而這二種待遇從一定意義上說都是對國家經(jīng)濟(jì)的某種削弱，或者說是國家在國際經(jīng)濟(jì)合作中對經(jīng)濟(jì)權(quán)力的一種讓與。但在國際稅法領(lǐng)域，無論是國民待遇還是最惠國待遇都不構(gòu)成一項(xiàng)原則。稅收協(xié)定中“無差別”條款的否定表達(dá)方式，也不能成為國民待遇作為一項(xiàng)原則存在的依據(jù)，[15]而且澳大利亞、加拿大、新西蘭對“無差別”條款均提出保留，[16]法國和英國對該款的第一項(xiàng)也提出了相應(yīng)的保留。國民待遇和最惠國待遇原則的排除，高度地維護(hù)了國家的稅收。

四、國際稅收分配公平原則

國際稅收分配公平是指國家在其稅收管轄權(quán)相互獨(dú)立的基礎(chǔ)上平等地參與國際稅收利益的分配，使有關(guān)國家從國際交易的所得中獲得合理的稅收份額。這樣的一種信念，也就是國際稅收分配公平原則。國家間的稅收分配關(guān)系是國際稅法的重要調(diào)整對象之一。各國的涉外稅收立法及其所簽稅收協(xié)定的一個(gè)重要目的就在于確保公平的稅收分配。經(jīng)合組織1995年《多國企業(yè)與稅務(wù)當(dāng)局轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》在序言中宣稱，名成員國均把各國獲得適當(dāng)?shù)亩惢鳛閲H稅收的基本目標(biāo)之一。[17]沒有公平的稅收分配便沒有稅收的國際合作。

國際稅收分配公平原則是國際經(jīng)濟(jì)法中公平互利原則在國際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用與體現(xiàn)?！陡鲊?jīng)濟(jì)權(quán)利和義務(wù)》第10條規(guī)定，“所有國家在法律上一律平等，并且作為國際社會(huì)的平等成員，有權(quán)充分地和切實(shí)有效地參加解決世界性的經(jīng)濟(jì)、財(cái)政金融以及貨幣等重要問題的國際決策過程，……并且公平地分享由此而來的各種效益?！睂⑸鲜觥肮降胤窒碛纱硕鴣淼母鞣N效益”運(yùn)用到國際稅法領(lǐng)域，必然要求國際稅收利益分配的公平。

實(shí)現(xiàn)國際稅收分配的公平最關(guān)鍵的因素在于合理地確定各國之間稅收管轄權(quán)的劃分。在一項(xiàng)跨國所得中，一般至少要涉及二個(gè)國家，即所得來源國和所得納稅人居住國。該二國可分別根據(jù)來源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)對同一跨國所得進(jìn)行征稅。為了避免雙重征稅的發(fā)生，就必須對他們的稅收管轄權(quán)進(jìn)行劃分。但如何進(jìn)行劃分，則涉及到二國稅收利益的分配問題。稅收管轄權(quán)的劃分是確定國家之間稅收分配關(guān)系的基礎(chǔ)。強(qiáng)調(diào)來源地稅收管轄權(quán)對所得來源國或資本輸入國較為有利，而強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)則對居住國或資本輸出國較為有利。當(dāng)二個(gè)或二個(gè)以上國家之間的資本相互輸出和輸入能保持平衡時(shí)，那么無論實(shí)行怎樣的一種稅收管轄權(quán)，他們都可以實(shí)現(xiàn)稅收的分配公平；但當(dāng)二個(gè)或二個(gè)以上國家之間的資本相互輸出與輸入并不能保持平衡時(shí)，就要對來源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)進(jìn)行合理的劃分，才能實(shí)現(xiàn)稅收分配的公平。

一般地說，發(fā)達(dá)國家與發(fā)達(dá)國家之間的資本輸出入基本上是平衡的，但發(fā)展中國家與發(fā)達(dá)國家則不然，前者處于資本凈輸入地位，而后者處于資本凈輸出地位。因此，由發(fā)達(dá)國家組成的經(jīng)合組織所頒布的稅收協(xié)定范本在強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)時(shí)，聯(lián)合國卻頒布了另一范本，用以指導(dǎo)發(fā)展中國家與發(fā)達(dá)國家間稅收協(xié)定的簽訂。因?yàn)榻?jīng)合組織的協(xié)定范本若適用于發(fā)展中國家與發(fā)達(dá)國家之間，必然會(huì)造成發(fā)展中國家的稅收利益較少，而發(fā)達(dá)國家的稅收利益較大，從而造成一種不公平。聯(lián)合國范本雖然也對來源地稅收管轄權(quán)進(jìn)行一定的限制，但與經(jīng)合組織的范本相比，來源地管轄權(quán)明顯擴(kuò)大，而居民管轄權(quán)則相應(yīng)縮小，從而有利于實(shí)現(xiàn)居住國與來源國間真正的稅收分配公平。比如在建筑安裝工程構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的時(shí)間限定上，經(jīng)合組織范本規(guī)定為12個(gè)月以上，而聯(lián)合國范本為6個(gè)月以上；在特殊情況下還可以縮短為3個(gè)月；另如，經(jīng)合組織范本把“交付”貨物的設(shè)施排除在常設(shè)機(jī)構(gòu)之外，而聯(lián)合國范本則規(guī)定，經(jīng)常交付貨物或商品的固定營業(yè)地點(diǎn)也可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；此外，聯(lián)合國范本還規(guī)定，在另一國從事保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的雇員也可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，等等。總之，聯(lián)合國范本對二種稅收管轄權(quán)等作了與經(jīng)合組織范本不同的規(guī)定與協(xié)調(diào)，從根本上反映了國際稅收分配公平這一原則。

在國際稅收協(xié)定中，預(yù)提稅率的規(guī)定也反映了稅收分配公平原則。[18]目前幾乎所有的稅收協(xié)定都有對消極投資所得的預(yù)提稅率進(jìn)行限制的條款。經(jīng)合組織稅收協(xié)定范本將預(yù)提稅率限制在15%以內(nèi)，聯(lián)合國范本雖然沒有規(guī)定具體的預(yù)提稅率，但也主張對預(yù)提稅率進(jìn)行限制。對預(yù)提稅率進(jìn)行限制，其目的就是要使居住國也能分享到一定的稅收利益，而不致于使消極投資所得的稅收利益被來源國獨(dú)占，從而使來源國和居住國有一個(gè)合理的稅收分配。

此外，關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的公平交易原則也在一定程度上反映了國際稅收分配公平的原則。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行交易，其目的固然是以減少關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)總稅負(fù)為目的，但其客觀上卻減少了有關(guān)國家的稅基，損害其稅收利益，并擾亂了國家與國家之間的稅收分配關(guān)系。當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)，有關(guān)國家便可根據(jù)公平成交價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)對關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行定價(jià)，使該國從關(guān)聯(lián)交易中得到應(yīng)該得到的合理的稅收份額。

五、國際稅收中性原則

所謂國際稅收中性原則是指國際稅收體制不應(yīng)對跨國納稅人跨國經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的區(qū)位選擇以及企業(yè)的組織形式等產(chǎn)生影響。一個(gè)中性的國際稅收體制應(yīng)既不鼓勵(lì)也不阻礙納稅人在國內(nèi)進(jìn)行投資還是向國外進(jìn)行投資，是在國內(nèi)工作還是到國外工作，或者是消費(fèi)外國產(chǎn)品還是消費(fèi)本國產(chǎn)品。[19]

稅收中性是國內(nèi)稅法的一項(xiàng)基本原則。它要求政府的稅收活動(dòng)不影響企業(yè)的經(jīng)營決策，包括企業(yè)的組織形式、稅基的分配、債務(wù)的比例以及價(jià)格的制定等。即使企業(yè)的決策不具有經(jīng)濟(jì)合理性，也不應(yīng)通過稅收施加影響。在通常情況下，是否具有中性往往成為衡量國內(nèi)稅法是否為良法的一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。[20]在國際稅法領(lǐng)域內(nèi)，稅收中性仍具有同樣的重要地位。一個(gè)好的國際稅法就不應(yīng)對資本、勞動(dòng)和貨物等在國際間的流動(dòng)產(chǎn)生影響，從而有助于實(shí)現(xiàn)資源在世界范圍內(nèi)合理利用。事實(shí)上，目前各國簽訂稅收協(xié)定，進(jìn)行國際稅收合作的一個(gè)重要目標(biāo)也就是要促進(jìn)貨物、勞動(dòng)和資本在國際間的流動(dòng)。[21]

國際稅收中性原則可以從來源國和居住國二個(gè)角度進(jìn)行衡量。從來源國的角度看，就是資本輸入中性，而從居住國的角度看，就是資本輸出中性。資本輸出中性（capitalexportneutrality）要求稅法既不鼓勵(lì)也不阻礙資本的輸出，使得在國內(nèi)的投資者和在海外的投資者的相同稅前所得適用相同的稅率；資本輸入中性（capitalimportneutrality）要求位于同一國家內(nèi)的本國投資者和外國投資者在相同稅前所得情況下適用相同的稅率。稅收協(xié)定中的資本無差別，實(shí)質(zhì)上就是資本輸入中性。

但資本輸出中性與資本輸入中性在內(nèi)容上卻存在著一定的對立或矛盾，比如前者要求居住國對其居民的全球所得進(jìn)行征稅，并對外國來源所得的外國稅收實(shí)行抵免，而資本輸入中性則要求居住國對所有的外國來源所得實(shí)行免稅。因此，資本輸出中性與資本輸入中性在理論上本身即存在著矛盾，而且難以統(tǒng)一。一國若強(qiáng)調(diào)資本輸出中性，他就可能偏離資本輸入中性；反過來，一國若強(qiáng)調(diào)資本輸入中性，則又可能偏離資本輸出中性。因而，一個(gè)國家究竟應(yīng)實(shí)行怎樣的稅收政策才能既堅(jiān)持資本輸出中性又符合資本輸入中性，目前尚沒有一個(gè)適當(dāng)?shù)拇鸢?。這也就為一個(gè)國家選擇符合其自身利益要求的稅收政策提供了充分的理由。所以國際稅收中性原則往往難以得到嚴(yán)格的執(zhí)行，偏離國際稅收中性的做法可謂比比皆是。

在實(shí)踐中，一個(gè)國家在制定稅法時(shí)，資本輸出中性往往并不是首要標(biāo)準(zhǔn)，而資本輸入中性也常常被一些國家為了吸引外資而采取的稅收優(yōu)惠措施所扭曲。一般地說，發(fā)達(dá)國家的稅法比發(fā)展中國家的稅法更趨向于中性，比如，美國對內(nèi)資和外資基本上采取的是同等的稅收政策，對外資沒有稅收優(yōu)惠，實(shí)行資本輸入中性；而對海外投資，一般也不實(shí)行稅收饒讓制度，堅(jiān)持資本輸出中性。而發(fā)展中國家由于資金缺乏，其所制定的稅收政策往往總是鼓勵(lì)外資的輸入而限制資本的輸出。

盡管由于資本輸出中性和資本輸入中性的本身所存在的內(nèi)在矛盾，使得在國際稅收實(shí)踐中偏離稅收中性的做法較為常見，但堅(jiān)持稅收中性的做法也更為普遍，國際稅收中性作為一個(gè)基本信念或一項(xiàng)原則仍然存在。避免雙重征稅和防止避稅與逃稅這一國際稅法的重要目標(biāo)，總體上就體現(xiàn)了國際稅收中性原則。一旦允許雙重征稅或避稅與逃稅，企業(yè)投資區(qū)位選擇的決策必然會(huì)受其影響。另外常設(shè)機(jī)構(gòu)原則的確定，其中也包含了避免因投資區(qū)位和企業(yè)組織形式等的不同而承擔(dān)不同的稅負(fù)，因而也是稅收中性原則的體現(xiàn)。

六、跨國納稅人稅負(fù)公平原則

所謂跨國納稅人稅負(fù)公平原則是指跨國納稅人所承擔(dān)的稅收與其所得的負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)的原則。其有橫向公平與縱向公平之分。所謂橫向公平是指經(jīng)濟(jì)情況相同的納稅人承擔(dān)相同的稅收，而縱向公平是指經(jīng)濟(jì)情況不同的納稅人應(yīng)承擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)情況相適應(yīng)的不同的稅收。在各國所實(shí)行的個(gè)人所得稅中，累進(jìn)稅率就被認(rèn)為體現(xiàn)了稅負(fù)公平的原則，其不僅使得相同的所得承擔(dān)相同的稅收，不同的所得承擔(dān)不同的稅收，而且使得所得越高，稅率還越高。一般地說，一項(xiàng)國際稅法只有符合稅負(fù)公平原則，才能使跨國納稅人自覺納稅，從而使國際稅法有效實(shí)施。

在現(xiàn)行國際稅收制度中，有很多內(nèi)容都反應(yīng)了跨國納稅人的稅負(fù)公平原則。比如，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅就反映了跨國納稅人稅負(fù)公平的原則。其實(shí)，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅在一定意義上說就是稅負(fù)公平原則的一個(gè)直接要求。因?yàn)殡p重征稅或由避稅或逃稅引起的征稅不足都會(huì)造成一種稅負(fù)不公。前者使雙重納稅人自己處于不利的不公平地位，而后者使守法足額交稅的納稅人處于不利的不公地位。因此國際稅法中涉及到避免雙重征稅和防止避稅與逃稅的眾多制度與規(guī)范都反映了跨國納稅人稅負(fù)公平的原則。

稅負(fù)公平是國內(nèi)稅法的一項(xiàng)基本原則，[22]但是國際稅法領(lǐng)域里的稅負(fù)公平要比國內(nèi)稅法的稅負(fù)公平復(fù)雜得多。公平是相對而言的。在國內(nèi)稅法中，納稅人的稅負(fù)公平是以國內(nèi)納稅人為參照對象。參照對象單一，公平較易得到實(shí)施。而在國際稅法領(lǐng)域，情形則有所不同。因?yàn)橐粋€(gè)跨國納稅人通常都要既受到來源國的優(yōu)先稅收管轄，又要受到居住國的最終管轄，有可能要分別在來源國和居住國二次納稅。這樣一來，納稅人稅負(fù)公平就會(huì)有二個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，即來源國的標(biāo)準(zhǔn)和居住國的標(biāo)準(zhǔn)。因此，當(dāng)以上二個(gè)標(biāo)準(zhǔn)不同時(shí)，納稅人只能在其中一個(gè)國家實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平，而不能同時(shí)在兩個(gè)國家實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。比如，當(dāng)居住國對納稅人在來源地國的所得實(shí)行免稅時(shí)，納稅人在來源國境內(nèi)的稅負(fù)是公平的，但與居住國的納稅人相比就不一定公平，因?yàn)樵诰幼亩惵矢哂趤碓吹貒亩惵蕰r(shí)，與該納稅人所得相同的居住國納稅人所負(fù)擔(dān)的稅收則要相對較高；當(dāng)居住國對納稅人的來源國所得不予免稅，而其稅率高于來源國的稅率時(shí)，納稅人根據(jù)稅法在居住國補(bǔ)交相應(yīng)稅款，這時(shí)該納稅人與居住國的納稅人相比實(shí)現(xiàn)了稅負(fù)公平，但卻與來源地國的納稅人相比又不公平了。因此，當(dāng)一個(gè)國家制定涉外稅法時(shí)，究竟是只把居民納稅人納入公平的考慮范疇之內(nèi)，還是把非居民也納入考慮范疇之內(nèi)，則是二種不同的公平標(biāo)準(zhǔn)。

事實(shí)上，一個(gè)國家很難對在本國境內(nèi)的非居民制定一個(gè)公平標(biāo)準(zhǔn)。而對一個(gè)納稅人的稅負(fù)是否公平進(jìn)行衡量，則需要對所有有關(guān)國家的稅法進(jìn)行綜合累積評估，而不能僅從一國的稅法進(jìn)行判斷。

七、結(jié)語

國際稅法的上述四項(xiàng)基本原則互相聯(lián)系，又相互區(qū)別。其中國家稅收原則與國際稅收分配公平原則的聯(lián)系較為緊密，而國際稅收中性原則與跨國納稅人稅負(fù)公平原則的關(guān)系更為密切。國家稅收原則是國際稅收分配公平原則的基礎(chǔ)，而后者是前者的必然要求；在國際稅收中性原則和跨國納稅人稅負(fù)公平原則的關(guān)系中，前者強(qiáng)調(diào)稅法對納稅人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)區(qū)位選擇及其它決策不產(chǎn)生影響，后者著眼于納稅人與納稅人之間的地位公平。但是，我們應(yīng)當(dāng)注意國際稅法的每一制度或原則往往都同時(shí)反映了上述四項(xiàng)原則。比如，關(guān)于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的公平定價(jià)制度，就同時(shí)反映了國家稅收原則、國際稅收分配公平原則，也反映了國際稅收中性原則和國際納稅人稅負(fù)公平原則。

「注釋

[1]王貴國：《理一分殊——芻議國際經(jīng)濟(jì)法》，載《國際經(jīng)濟(jì)法論叢（第3卷）》，法律出版社1999年版，第96頁。

[2]高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1992年版，第10-11頁。

[3]劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年版，第16-20頁。

[4]陳大鋼主編：《國際稅法》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社1997年版，第11-24頁。

[5]廖益新主編：《國際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年版，第20-22頁。另見余勁松、吳志攀主編：《國際經(jīng)濟(jì)法》，北京大學(xué)出版社、高等教育出版社2000年版，第378-380頁。

[6]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.64

[7]陳安教授認(rèn)為，國際經(jīng)濟(jì)法的基本原則包括經(jīng)濟(jì)原則、公平互利原則、全球合作原則和有約必守原則。參見陳安主編：《國際經(jīng)濟(jì)法總論》，法律出版社1991年版，第156-210頁。

[8]加拿大著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家和國際金融專家Bird是這樣認(rèn)為的。SeeLorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.101.

[9]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.

[10]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.

[11]王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學(xué)出版社1992年版，第34-38頁。

[12]王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學(xué)出版社1992年版，第64-68頁。

[13]根據(jù)聯(lián)合國《關(guān)于發(fā)達(dá)國家與發(fā)展中國家間避免雙重征稅的協(xié)定范本》第25條和我國與有關(guān)國家所簽定的稅收協(xié)定的第25條“相互協(xié)商程序條款”的規(guī)定，就解釋和實(shí)施稅收協(xié)定時(shí)發(fā)生的困難和疑義，包括雙重征稅等，“締約國雙方主管當(dāng)局應(yīng)相互協(xié)商設(shè)法解決”，而不要求必須解決。

[14]近年來，在個(gè)別稅收協(xié)定中，出現(xiàn)了稅收爭議的仲裁解決條款，如歐盟針對轉(zhuǎn)讓定價(jià)的雙重征稅問題于1990年通過的《關(guān)于避免因調(diào)整聯(lián)屬企業(yè)利潤而引起的雙重征稅的協(xié)定》就已于1995年生效；此外，美國與德國、墨西哥，德國與法國、瑞典等簽定的稅收協(xié)定也針對稅收協(xié)定的解釋與適用問題規(guī)定了仲裁條款，但其卻未得到過適用，而且也沒有得到更多國家的采用。

[15]聯(lián)合國《稅收協(xié)定范本》和經(jīng)合組織《稅收協(xié)定范本》均在第24條規(guī)定了“無差別待遇”條款，根據(jù)該條規(guī)定，締約國一方國民、居民、常設(shè)機(jī)構(gòu)和資本在締約國另一方負(fù)擔(dān)的稅收和有關(guān)條件，不應(yīng)比締約國另一國國民、居民、企業(yè)和資本在相同情況下負(fù)擔(dān)或可能負(fù)擔(dān)的稅收或有關(guān)條件不同或比其更重。其與通常的國民待遇的表達(dá)或概念存在明顯不同，尤其是“在相同情況下”限制，使得該條的規(guī)定更加模糊。比如外國居民和本國居民本身就被認(rèn)為是在“不同的情況”下。正因?yàn)槿绱耍粐鴮ν赓Y和外國企業(yè)等的稅收優(yōu)惠制度才被普遍實(shí)行。

[16]經(jīng)合組織：《稅收協(xié)定范本注解》第24條第64、66、67段。

[17]OECD，TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations，preface7.

[18]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.82.

[19]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica[M]，UniversityofTorontoPress，1998，p.74.

[20]稅收中性原則最早可以追溯到亞當(dāng)？斯密的自由經(jīng)濟(jì)學(xué)說。亞當(dāng)？斯密極力主張經(jīng)濟(jì)的自由放任和自由競爭，反對政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)，并認(rèn)為稅收應(yīng)盡量不使財(cái)富分配的原有比例發(fā)生變化，盡量不使經(jīng)濟(jì)發(fā)展受影響。

第2篇：國際稅法的基本原則范文

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；稅法設(shè)計(jì)；基本原則

中圖分類號(hào)：DF432文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X(2009)08-0137－03

稅法基本原則是一國調(diào)整稅收關(guān)系的法律規(guī)范的抽象和概括，是一定社會(huì)經(jīng)濟(jì)關(guān)系在稅收法制建設(shè)中的反映，也是對稅法的立法、執(zhí)法、司法等全過程具有普遍指導(dǎo)意義的法律準(zhǔn)則，其核心是使稅收法律關(guān)系適應(yīng)生產(chǎn)關(guān)系的要求。電子商務(wù)作為經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中應(yīng)運(yùn)而生的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的組成部分，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點(diǎn)。雖然電子商務(wù)的出現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來了巨大的變化，使現(xiàn)行稅法的某些規(guī)定難以適用，并形成了一些稅收征管中的盲點(diǎn)，但其并未對生產(chǎn)關(guān)系和稅收法律關(guān)系本身產(chǎn)生根本性的影響。因此，完善電子商務(wù)時(shí)代的稅收法律制度，仍然不能背離以下幾項(xiàng)稅法的基本原則。

一、稅收法定原則

稅收法定原則是民主和法治原則等現(xiàn)代憲法原則在稅法上的體現(xiàn)，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國家征稅應(yīng)有法律依據(jù)，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對象、稅率、納稅環(huán)節(jié)、減免優(yōu)惠等稅收要素必須由立法機(jī)關(guān)在法律中予以規(guī)定，其具體內(nèi)容也必須盡量明確，避免出現(xiàn)漏洞和歧義，為權(quán)利的濫用留下空間。而征稅機(jī)關(guān)也必須嚴(yán)格依據(jù)法律的規(guī)定征收稅款，無權(quán)變動(dòng)法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權(quán)，也是其職責(zé)。

（一）不宜開征新稅

在電子商務(wù)條件下，貫徹稅收法定原則，首先需要解決的問題就是是否開征新稅。實(shí)際上對這個(gè)問題的爭論由來已久，以美國為代表的免稅派主張對網(wǎng)上形成的有形交易以外的電子商務(wù)永久免稅，認(rèn)為對其征稅將會(huì)阻礙這種貿(mào)易形式的發(fā)展，有悖于世界經(jīng)濟(jì)一體化的大趨勢；與此相對的是加拿大稅收專家阿瑟?科德爾于1994年提出“比特稅”構(gòu)想，即對網(wǎng)絡(luò)信息按其流量征稅?！氨忍囟悺狈桨敢唤?jīng)提出，即遭致美國和歐盟的反對，原因是他們認(rèn)為“比特稅”不能區(qū)分信息流的性質(zhì)而一律按流量征稅，而且無法劃分稅收管轄權(quán)，并將導(dǎo)致價(jià)值高而傳輸信息少的交易稅負(fù)輕，價(jià)值低而傳輸信息多的交易稅負(fù)重，從而無法實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。筆者認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)發(fā)展是稅制變化的決定性因素，開征新稅的前提應(yīng)是經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)發(fā)生實(shí)質(zhì)性的變革，例如，在以農(nóng)業(yè)為最主要的生產(chǎn)部門的奴隸制和封建制國家，農(nóng)業(yè)稅便是主要稅種；進(jìn)入了以私有制下的商品經(jīng)濟(jì)為特征的資本主義社會(huì)后，以商品流轉(zhuǎn)額和財(cái)產(chǎn)收益額為課稅對象的流轉(zhuǎn)稅和所得稅取代了農(nóng)業(yè)稅成為主要稅種。電子商務(wù)也屬于商品經(jīng)濟(jì)范疇，與傳統(tǒng)貿(mào)易并沒有實(shí)質(zhì)性的差別。因此，我國在制定電子商務(wù)稅收政策時(shí)，仍應(yīng)以現(xiàn)行的稅收制度為基礎(chǔ)，對現(xiàn)行稅制進(jìn)行必要的修改和完善，使之適應(yīng)電子商務(wù)的特點(diǎn)和發(fā)展規(guī)律，這樣不僅能夠減少財(cái)政稅收的風(fēng)險(xiǎn)，也不會(huì)對現(xiàn)行稅制產(chǎn)生太大的影響和沖擊。例如，我國香港特別行政區(qū)的做法便值得借鑒，其并未出臺(tái)專門的電子商務(wù)稅法，只是要求納稅人在年度報(bào)稅表內(nèi)加入電子貿(mào)易一欄，申報(bào)電子貿(mào)易資料。

（二）明確各稅收要素的內(nèi)容

稅收法定主義原則要求稅收要素必須由法律明確規(guī)定，電子商務(wù)對稅收要素的影響突出地表現(xiàn)在征稅對象和納稅地點(diǎn)的確定上。以流轉(zhuǎn)稅為例，網(wǎng)上交易的許多商品或勞務(wù)是以數(shù)字化的形式來傳遞并實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)化的，使得現(xiàn)行稅制中作為計(jì)稅依據(jù)的征稅對象變得模糊不清，對此既可以視為有形商品的銷售征收增值稅，也可以歸屬為應(yīng)繳營業(yè)稅的播映或服務(wù)性勞務(wù)。這就需要改革增值稅、營業(yè)稅等稅收實(shí)體法，制定電子商務(wù)條件下數(shù)字化信息交易的征稅對象類別的判定標(biāo)準(zhǔn)，從而消除對應(yīng)稅稅種、適用稅率的歧義。就納稅地點(diǎn)而言，現(xiàn)行增值稅法律制度主要實(shí)行經(jīng)營地原則，即以經(jīng)營地為納稅地點(diǎn)，然而高度的流動(dòng)性使得電子商務(wù)能夠通過設(shè)于任何地點(diǎn)的服務(wù)器來履行勞務(wù)，難以貫徹經(jīng)營地課稅原則。由于間接稅最終由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，以消費(fèi)地為納稅地不僅符合國際征稅原則的趨勢，而且有利于保護(hù)我國的稅收利益，為此，應(yīng)逐步修改我國現(xiàn)行增值稅的經(jīng)營地原則并過渡為以消費(fèi)地為納稅地點(diǎn)的規(guī)定，從而有效解決稅收管轄權(quán)歸屬上產(chǎn)生的困惑。

二、稅收公平原則

稅收公平原則是稅法理論和實(shí)踐中的又一項(xiàng)極其重要的原則，是國際公認(rèn)的稅法基本原則。根據(jù)稅收公平原則，在稅收法律關(guān)系中，所有納稅人的地位都是平等的，因此，稅收負(fù)擔(dān)在國民之間的分配也必須公平合理。稅收公平原則在經(jīng)歷了亞當(dāng)?斯密的“自然正義的公平”①和瓦格納的“社會(huì)政策公平”②理論之后，近代學(xué)者馬斯格雷夫進(jìn)一步將公平劃分為兩類，即橫向公平和縱向公平。稅收橫向公平要求相同經(jīng)濟(jì)情況和納稅能力的主體應(yīng)承擔(dān)相同的稅負(fù)；稅收縱向公平則要求不同經(jīng)濟(jì)情況的單位和個(gè)人承擔(dān)不相等的稅負(fù)。

納稅人地位應(yīng)當(dāng)平等、稅收負(fù)擔(dān)在納稅人之間公平分配是稅收公平原則的內(nèi)容和要求。電子商務(wù)是一種建立在互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)上的有別于傳統(tǒng)貿(mào)易的虛擬的貿(mào)易形式，它具有無紙化、無址化以及高流動(dòng)性的特點(diǎn)。高流動(dòng)性使得企業(yè)的遷移成本不再昂貴，企業(yè)由于從事電子商務(wù)的企業(yè)不必像傳統(tǒng)企業(yè)那樣大量重置不動(dòng)產(chǎn)和轉(zhuǎn)移勞動(dòng)力，若想要在低稅或免稅地區(qū)建立公司以達(dá)到避稅的目的，往往只要在避稅地安裝服務(wù)器等必要的設(shè)備、建立網(wǎng)站并配備少量設(shè)備維護(hù)人員即可。其他為數(shù)眾多的工作人員可以通過互聯(lián)網(wǎng)在世界各地為企業(yè)服務(wù)，從而可以使納稅人通過避稅地的企業(yè)避免或減少納稅義務(wù)。而電子商務(wù)的無形性和隱蔽性則讓稅務(wù)部門難以準(zhǔn)確掌握交易信息并實(shí)施征管，使得網(wǎng)絡(luò)空間成了納稅人輕而易舉地逃避納稅義務(wù)的港灣。上述種種都導(dǎo)致了從事電子商務(wù)的納稅主體與從事傳統(tǒng)商務(wù)的納稅主體間的稅負(fù)不公。但是稅收公平原則卻要求電子商務(wù)活動(dòng)不能因此而享受比傳統(tǒng)商務(wù)活動(dòng)更多的優(yōu)惠，也不能比傳統(tǒng)商務(wù)更易避稅或逃稅。因此，為貫徹稅收公平原則應(yīng)從以下兩方面著手：

第一，改變對電子商務(wù)稅收缺位的現(xiàn)狀，避免造成電子商務(wù)主體和傳統(tǒng)貿(mào)易主體之間的稅負(fù)不公平。稅法對任何納稅人都應(yīng)一視同仁，排除對不同社會(huì)組織或個(gè)人實(shí)行差別待遇，并保證國家稅收管轄權(quán)范圍內(nèi)的一切組織或個(gè)人無論其收入取得于本國還是外國，都要盡納稅義務(wù)。

第二，貫徹稅收公平原則還要完善稅收征管制度。建立符合電子商務(wù)要求的稅收征管制度，首先應(yīng)制定電子商務(wù)稅務(wù)登記制度。納稅人在辦理了上網(wǎng)交易手續(xù)之后，應(yīng)該到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理電子商務(wù)稅務(wù)登記。在稅務(wù)登記表中填寫網(wǎng)址、服務(wù)器所在地、EDI代碼、應(yīng)用軟件、支付方式等內(nèi)容，并提供電子商務(wù)計(jì)算機(jī)超級(jí)密碼的鑰匙備份。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對納稅人的申報(bào)事項(xiàng)進(jìn)行嚴(yán)格審核，并為納稅人做好保密工作。其二，應(yīng)建立電子發(fā)票申報(bào)制度，即以電子記錄的方式完成紙質(zhì)發(fā)票的功能。啟用電子發(fā)票不僅可以推動(dòng)電子商務(wù)的發(fā)展，也為稅收征管提供了嶄新的手段。納稅人可以在線領(lǐng)購、開具并傳遞發(fā)票，實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上納稅申報(bào)。其三，逐步實(shí)現(xiàn)稅收征管的電子化、信息化，充分利用高科技手段拓展稅收征管的領(lǐng)域和觸角，開發(fā)電子商務(wù)自動(dòng)征稅軟件和稅控裝置，建立網(wǎng)絡(luò)稽查制度，不斷提高稅收征管效率和質(zhì)量，構(gòu)建適應(yīng)電子商務(wù)發(fā)展的稅收征管體系，實(shí)現(xiàn)稅收公平原則。

三、稅收中性原則

稅收中性原則是指稅收制度的設(shè)計(jì)和制定要以不干預(yù)市場機(jī)制的有效運(yùn)行為基本出發(fā)點(diǎn)，即稅收不應(yīng)影響投資者在經(jīng)濟(jì)決策上對于市場組織及商業(yè)活動(dòng)的選擇，以確保市場的運(yùn)作僅依靠市場競爭規(guī)則進(jìn)行。

電子商務(wù)與傳統(tǒng)交易在交易的本質(zhì)上是一致的，二者的稅負(fù)也應(yīng)該是一致的，從而使稅收中性化。稅收制度的實(shí)施不應(yīng)對網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易產(chǎn)生延緩或阻礙作用，我國電子商務(wù)的發(fā)展還處在初級(jí)階段，對相關(guān)問題的研究也才剛剛起步，而電子商務(wù)代表了未來貿(mào)易方式的發(fā)展方向，與傳統(tǒng)貿(mào)易相比，其優(yōu)勢是不言而喻的，因此對其稅收政策的制定應(yīng)避免嚴(yán)重阻礙或扭曲市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而宜采用中性的、非歧視性的稅收政策，通過完善現(xiàn)行稅制來規(guī)制并引導(dǎo)電子商務(wù)健康、有序、快速地發(fā)展。

不開征新稅不僅是稅收法定原則的要求，也是稅收中性原則的體現(xiàn)。許多國家在制定電子商務(wù)稅收制度時(shí)，也都認(rèn)為應(yīng)遵循稅收中性原則。例如，美國于1996年發(fā)表的《全球電子商務(wù)選擇性的稅收政策》中便指出：“建議在制定相關(guān)稅收政策及稅務(wù)管理措施時(shí)，應(yīng)遵循稅收中性原則，以免阻礙電子商務(wù)的正常發(fā)展。為此，對類似的經(jīng)濟(jì)收入在稅收上應(yīng)平等地對待，而不去考慮這項(xiàng)所得是通過網(wǎng)絡(luò)交易還是通過傳統(tǒng)交易取得的?！蔽募J(rèn)為，最好的中性是不開征新稅或附加稅，而是通過對一些概念、范疇的重新界定和對現(xiàn)有稅制的修補(bǔ)來處理電子商務(wù)引發(fā)的稅收問題。而經(jīng)合發(fā)組織1998年通過的關(guān)于電子商務(wù)稅收問題框架性意見的《渥太華宣言》中也強(qiáng)調(diào)，現(xiàn)行的稅收原則將繼續(xù)適用于電子商務(wù)課稅，對于電子商務(wù)課稅而言，不能采取任何新的非中性稅收形式。歐盟對待電子商務(wù)稅收問題的觀點(diǎn)是，除致力于推行現(xiàn)行的增值稅外，不再對電子商務(wù)開征新稅或附加稅。

根據(jù)稅收中性原則，我國對電子商務(wù)不應(yīng)開征新稅，也不宜實(shí)行永久免稅，而應(yīng)該以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)，隨著電子商務(wù)的發(fā)展和普及，不斷改革和完善現(xiàn)行稅法，使之適用于電子商務(wù)，保證稅收法律制度的相對穩(wěn)定和發(fā)展繼承，并能夠降低改革的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)我國網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)步發(fā)展。

四、稅收效率原則

稅收效率原則是指稅收要有利于資源的有效配置和經(jīng)濟(jì)機(jī)制的有效運(yùn)行，提高稅收征管的效率。稅收效率原則要求以最小的費(fèi)用獲取最大的稅收收入，并利用稅收的經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用最大限度地促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，或者最大限度地減輕稅收對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的障礙。它包括稅收行政效率和稅收經(jīng)濟(jì)效率兩個(gè)方面。稅收的行政效率是通過一定時(shí)期直接的征稅成本與入庫的稅金之間的比率來衡量，表現(xiàn)為征稅收益與征稅成本之比。這一比率越大，稅收行政效率越高。稅收的經(jīng)濟(jì)效率是指征稅對納稅人及整個(gè)國民經(jīng)濟(jì)的影響程度，征稅必須使社會(huì)承受的超額負(fù)擔(dān)為最小，即以較小的稅收成本換取較大的收益。簡言之，就是稅收的征收和繳納應(yīng)盡可能確定、便利、簡化和節(jié)約，以達(dá)到稽征成本最小化的目標(biāo)。

雖然在電子商務(wù)交易中，單位或個(gè)人可以直接將產(chǎn)品或服務(wù)提供給消費(fèi)者，免去了批發(fā)、零售等中間環(huán)節(jié)，使得稅收征管相對復(fù)雜，但是為了應(yīng)對這一嶄新的交易形式，越來越多的高科技手段將會(huì)運(yùn)用到稅收工作的實(shí)踐中，使稅務(wù)部門獲取信息和處理信息的能力都得到提高；憑借電子化、信息化的稅收稽征工具，稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理成本也將大大降低，為提高稅收效率帶來了前所未有的機(jī)遇。

五、社會(huì)政策原則

國家通過稅法來推行各種社會(huì)政策，稅收杠桿介入社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活，稅收不僅是國家籌集財(cái)政收入的工具，而且成為國家推行經(jīng)濟(jì)政策和社會(huì)政策的手段，于是稅收的經(jīng)濟(jì)職能便體現(xiàn)為稅法的基本原則。

目前，隨著電子商務(wù)的發(fā)展，稅收的社會(huì)政策原則主要表現(xiàn)為以下兩個(gè)方面：

（一）財(cái)政收入原則

貫徹這一原則需要明確的是，一方面隨著電子商務(wù)的迅猛發(fā)展，會(huì)有越來越多的企業(yè)實(shí)施網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易，現(xiàn)行稅基日益受到侵蝕，這就需要不斷完善稅收法律制度，保證對應(yīng)稅交易充分課稅，使得財(cái)政收入穩(wěn)定無虞；另一方面，針對目前我國企業(yè)信息化程度普遍較低，電子商務(wù)剛剛起步的現(xiàn)狀，為了使我國網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展跟上世界的腳步，應(yīng)當(dāng)對積極發(fā)展電子商務(wù)的企業(yè)給予適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠。財(cái)政收入原則的確立，不可避免地沖擊和影響了稅收的公平原則，但是為了從全局和整體利益出發(fā)，它又是有利于國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展并且有利于社會(huì)總體利益的。正如前任財(cái)政部長項(xiàng)懷誠在“世界經(jīng)濟(jì)論壇2000中國企業(yè)峰會(huì)”上所表示的：“不想放棄征稅權(quán)，但又想讓我國的電子商務(wù)發(fā)展更快點(diǎn)?！?/p>

（二）保護(hù)國家稅收利益原則

就目前而言，我國還是電子商務(wù)的進(jìn)口國，無法照搬美國等發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)制定我國的電子商務(wù)稅收法律制度，而是應(yīng)該在借鑒他國經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，構(gòu)建有利于維護(hù)我國稅收的稅制模式。同時(shí)，還應(yīng)該考慮到對國際稅收利益的合理分配，為國際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易建立更為公平合理的環(huán)境和更加規(guī)范的秩序。國際稅收利益的分配格局，將會(huì)影響各國家對貨物和勞務(wù)進(jìn)出口貿(mào)易、知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)以及跨國投資等問題的基本態(tài)度。只有合理分配稅收利益，才能為國際經(jīng)濟(jì)交流與合作提供更好的條件和環(huán)境。因此，我們應(yīng)該在維護(hù)國家稅收的前提下，尊重國際稅收慣例，制定互惠互利的稅收政策，從而實(shí)現(xiàn)對國際稅收利益的合理分配。

參考文獻(xiàn)：

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[5]劉劍文.財(cái)稅法學(xué)[M].北京：高等教育出版社，2004.

第3篇：國際稅法的基本原則范文

國際稅法是新興的法律部門，其基礎(chǔ)理論需深入研究。國際稅法的調(diào)整對象是國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系。國際稅法的淵源包括四個(gè)部分。國際稅法的主體包括國家、地區(qū)、國際組織以及法人、自然人和非法人組織。國際稅法的客體是國際稅收利益和國際稅收協(xié)作行為。廣義國際稅法論的矛盾與不協(xié)調(diào)之處主要表現(xiàn)在：國際稅法作為一個(gè)獨(dú)立的部門法的地位難以確立；傳統(tǒng)法學(xué)分科的窠臼難以跳出；對國際稅法的調(diào)整對象、基本原則、法律規(guī)范、客體等問題的論述存在不協(xié)調(diào)之處。新國際稅法論則很好地克服了以上缺陷。

[關(guān)鍵詞]新國際稅法論；廣義國際稅法論；調(diào)整對象；淵源；主體

國際稅法是一個(gè)新興的法律部門，其中的一系列基本理論問題，如國際稅法的調(diào)整對象、淵源、主體、客體、體系、國際稅法學(xué)的研究對象、體系等在國際稅法學(xué)界均存在很大分歧與爭論，對這些問題進(jìn)行深入、系統(tǒng)地研究對于國際稅法學(xué)的發(fā)展與完善具有十分重要的意義。存在這些分歧和爭論之最根本的原因在于對國際稅法調(diào)整范圍理解上的差異，即廣義國際稅法與狹義國際稅法之間的差異。廣義國際稅法與狹義國際稅法理論均有其可取之處，也均有其不足之處，綜合二者的長處，并克服二者的不足之處，提出新國際稅法論。

本文將首先闡明新國際稅法論對國際稅法的調(diào)整對象、淵源、主體、客體和體系等問題的基本觀點(diǎn)，然后重點(diǎn)剖析目前在國際稅法學(xué)界比較流行的廣義國際稅法論自身存在的矛盾、沖突與不協(xié)調(diào)之處，最后論述本文所主張的新國際稅法論與傳統(tǒng)的狹義國際稅法論以及廣義國際稅法論之間的區(qū)別以及新國際稅法論對廣義國際稅法論所存在的缺陷的克服。

一、新國際稅法論基本觀點(diǎn)

（一）國際稅法的調(diào)整對象

國際稅法的調(diào)整對象是國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系。國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的國家或地區(qū)在協(xié)調(diào)它們之間的稅收關(guān)系的過程中所產(chǎn)生的各種關(guān)系的總稱。稅收關(guān)系，是指各相關(guān)主體在圍繞稅收的征管和協(xié)作等活動(dòng)的過程中所產(chǎn)生的與稅收有關(guān)的各種關(guān)系的總稱。國際稅法不調(diào)整國家與涉外納稅人之間的涉外稅收征納關(guān)系。

稅收關(guān)系根據(jù)其主體的不同，可以分為內(nèi)國稅收關(guān)系和國際稅收關(guān)系。內(nèi)國稅收關(guān)系主要是稅收征納關(guān)系，即征稅主體和納稅主體在稅收征納過程中所發(fā)生的各種關(guān)系的總稱。國際稅收關(guān)系主要是國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系，包括國際稅收分配關(guān)系和國際稅收協(xié)作關(guān)系。國際稅收分配關(guān)系，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的國家或地區(qū)在分配其對跨國納稅人的所得或財(cái)產(chǎn)進(jìn)行征稅的權(quán)利的過程中所產(chǎn)生的稅收利益分配關(guān)系的總稱。國際稅收協(xié)作關(guān)系，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的國家或地區(qū)為了解決國際稅收關(guān)系中的矛盾與沖突而互相磋商與合作所產(chǎn)生的各種關(guān)系的總稱。

（二）國際稅法的淵源

國際稅法的淵源，是指國際稅法的表現(xiàn)形式或國際稅法所賴以存在的形式。國際稅法的淵源主要包括四個(gè)部分。

1.國際稅收協(xié)定。國際稅收協(xié)定是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的國家或地區(qū)在協(xié)調(diào)它們之間的稅收關(guān)系的過程中所締結(jié)的協(xié)議。國際稅收協(xié)定是最主要的國際稅法的淵源。其中，數(shù)量最大的是雙邊稅收協(xié)定，也有一些多邊稅收協(xié)定，如1984年10月29日在馬里簽字的象牙海岸等六國關(guān)于所得稅等的多邊稅收協(xié)定以及《關(guān)稅及貿(mào)易總協(xié)定》等。

2.其他國際公約、條約、協(xié)定中調(diào)整國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系的法律規(guī)范。其他國際公約、條約、協(xié)定中有關(guān)國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系的規(guī)定，如在貿(mào)易協(xié)定、航海通商友好協(xié)定，特別是在投資保護(hù)協(xié)定中有關(guān)國家間稅收分配關(guān)系的規(guī)定，和國際稅收協(xié)定一樣，對國家間的稅收分配關(guān)系也起著重要的協(xié)調(diào)關(guān)系。

3.國際稅收習(xí)慣法。國際稅收習(xí)慣法是指在國際稅收實(shí)踐中各國普遍采用且承認(rèn)的具有法律約束力的慣常行為與做法，是國際稅收關(guān)系中不成文的行為規(guī)范。由于國際習(xí)慣法有一個(gè)逐漸形成的過程，而國際稅法本身的歷史尚短，再加上在稅法領(lǐng)域稅收法定主義的強(qiáng)調(diào)，因此，國際稅收習(xí)慣法為數(shù)甚少。

4.國際組織制定的規(guī)范性文件。國際組織制定的規(guī)范性文件是指依法成立的國際組織依照法定程序所制定的對其成員具有法律約束力的規(guī)范性法律文件。隨著國際交往與合作的發(fā)展，有些國際組織如歐盟不僅作為經(jīng)濟(jì)共同體、政治共同體而存在，而且還將作為法律共同體而存在。隨著國際組織職能的不斷完善，國際組織制定的規(guī)范性文件將會(huì)成為國際稅法的重要淵源。[1]

國際法院關(guān)于稅收糾紛的判例，按《國際法院規(guī)約》第38條的規(guī)定，可以作為國際稅法原則的補(bǔ)充資料，因此，可以視為國際稅法的準(zhǔn)淵源。

各國的涉外稅法屬于國內(nèi)法，對其他國家不具有約束力，不是國際稅法的淵源。

（三）國際稅法的主體

國際稅法的主體，又稱國際稅收法律關(guān)系主體，是指在國際稅收法律關(guān)系中享有權(quán)利并承擔(dān)義務(wù)的當(dāng)事人。國際稅法的主體包括兩類，一類是締結(jié)或參加國際稅收協(xié)定的國家、非國家特別行政區(qū)[2]、國際組織，一類是在國際稅法中享有權(quán)利并承擔(dān)義務(wù)的法人、自然人和非法人實(shí)體。

作為涉外稅收法律關(guān)系主體的自然人和法人不是國際稅法的主體。

（四）國際稅法的客體

國際稅法的客體，又稱國際稅收法律關(guān)系的客體，是指國際稅法主體權(quán)利義務(wù)所共同指向的對象。在國際稅收分配法律關(guān)系中，雙方或多方主體的權(quán)利義務(wù)所指向的對象是國際稅收收入或國際稅收利益。在國際稅收協(xié)作法律關(guān)系中，雙方或多方主體的權(quán)利義務(wù)所指向的對象是國際稅收協(xié)作行為。

國際稅法的客體不同于國際稅法所涉及的征稅對象或稅種，后者指的是國際稅法的法律規(guī)范所協(xié)調(diào)的稅收的種類。由于國際稅法是調(diào)整國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱，在現(xiàn)代國際交往越來越密切，國際經(jīng)濟(jì)朝著一體化方向發(fā)展的今天，國際稅收協(xié)調(diào)的范圍有可能涉及到一國所有的稅種，因此，國際稅法所涉及的征稅對象或稅種包括締約國現(xiàn)行的和將來可能開征的所有征稅對象和稅種。但在目前的實(shí)踐背景下，國際稅法所涉及的征稅對象主要是所得和財(cái)產(chǎn)，所涉及的稅種主要包括所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、贈(zèng)與稅、增值稅、消費(fèi)稅和關(guān)稅。

（五）國際稅法的體系

國際稅法的體系，是指對一國現(xiàn)行生效的所有國際稅法規(guī)范根據(jù)其調(diào)整對象之不同而劃分為不同的法律部門從而形成的一個(gè)有機(jī)聯(lián)系的統(tǒng)一整體。國際稅法的體系是比照國內(nèi)法的法律體系的劃分而對國際稅法規(guī)范進(jìn)行相應(yīng)劃分后所形成的一個(gè)體系。

在談到國際稅法的體系時(shí)，總是要具體到某一個(gè)國家，比如中國的國際稅法體系、美國的國際稅法體系，而不能籠統(tǒng)地談國際稅法的體系。因?yàn)?，國際稅法的體系是對一國生效的國際稅法規(guī)范所組成的體系，不對一國具有法律約束力的其他國家之間締結(jié)的國際稅收協(xié)定就不是本國的國際稅法體系的組成部分。由于我國所締結(jié)的國際稅收協(xié)定的種類和數(shù)量都很有限，因此，本文所探討的仍是理論上的國際稅法體系，而不局限于我國實(shí)際締結(jié)或參加的國際稅收協(xié)定中的法律規(guī)范。

根據(jù)國際稅法所調(diào)整的國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系的種類，我們可以把國際稅法分為國際稅收分配法和國際稅收協(xié)作法。在國際稅收分配法中又可分為避免雙重征稅法和防止偷漏稅法等。在國際稅收協(xié)作法中又可分為國際稅制協(xié)作法和國際稅務(wù)爭議協(xié)作法等。

（六）國際稅法的地位

所謂國際稅法的地位是指國際稅法是不是一個(gè)獨(dú)立的法律部門，國際稅法在整個(gè)稅法體系中的位置。國際稅法是一個(gè)獨(dú)立的法律部門，因?yàn)樗凶约邯?dú)立的調(diào)整對象和獨(dú)立的法律體系。國際稅法屬于稅法體系中的一個(gè)獨(dú)立的子部門法，關(guān)于稅法的體系，學(xué)界有不同觀點(diǎn)，本文認(rèn)為稅法由國內(nèi)稅法和國際稅法兩個(gè)子部門法組成。國內(nèi)稅法主要由稅收基本法、稅收實(shí)體法和稅收程序法所組成。[3]涉外稅法屬于國內(nèi)稅法，而不屬于國際稅法。

二、國際稅法學(xué)的研究對象與體系

（一）國際稅法學(xué)的研究對象

國際稅法學(xué)是研究國際稅法現(xiàn)象及其發(fā)展規(guī)律以及與國際稅法現(xiàn)象密切聯(lián)系的其他社會(huì)現(xiàn)象的法學(xué)分科。國際稅法學(xué)的研究對象主要包括兩個(gè)部分，一個(gè)是國際稅法現(xiàn)象本身，另一個(gè)是與國際稅法現(xiàn)象密切聯(lián)系的其他社會(huì)現(xiàn)象。具體來說，國際稅法學(xué)研究國際稅法的產(chǎn)生和發(fā)展的歷史與規(guī)律，研究國際稅法的調(diào)整對象、基本原則、法律關(guān)系等基礎(chǔ)理論，研究國際稅法的具體法律制度及其在實(shí)踐中的運(yùn)作，研究世界各國的涉外稅收法律制度等。

（二）國際稅法學(xué)體系

國際稅法學(xué)體系，是指根據(jù)國際稅法學(xué)的研究對象所劃分的國際稅法學(xué)的各分支學(xué)科所組成的多層次的、門類齊全的統(tǒng)一整體。國際稅法學(xué)的體系在根本上是由國際稅法學(xué)的研究對象的結(jié)構(gòu)和體系所決定的。根據(jù)國際稅法學(xué)研究對象的結(jié)構(gòu)和體系，可以劃分出國際稅法學(xué)的四個(gè)一級(jí)學(xué)科，即研究國際稅法產(chǎn)生和發(fā)展的歷史及其規(guī)律的學(xué)科為國際稅法史學(xué)、研究國際稅法最基本的理論問題的學(xué)科為國際稅法學(xué)基礎(chǔ)理論或國際稅法總論、研究國際稅法具體規(guī)范、制度及其在實(shí)踐中的運(yùn)作的學(xué)科為國際稅法分論、研究世界各國的涉外稅收法律制度的學(xué)科為涉外稅法學(xué)。在這些一級(jí)學(xué)科之下，還可以進(jìn)一步劃分出二級(jí)或三級(jí)學(xué)科，如國際稅法分論可以分為國家稅收管轄權(quán)理論、國際重復(fù)征稅理論、國際逃稅與避稅理論、國際稅收協(xié)作理論等。由這些不同的層次的分支學(xué)科組成了一個(gè)統(tǒng)一的有機(jī)聯(lián)系的整體，即國際稅法學(xué)體系。

系統(tǒng)分析方法是一種十分重要的法學(xué)研究方法，探討國際稅法和國際稅法學(xué)的體系可以為國際稅法相關(guān)理論問題的研究提供分析框架和理論平臺(tái)，有利于推動(dòng)我國法學(xué)方法論研究的深入。[4]

三、對廣義國際稅法論觀點(diǎn)的評析

（一）廣義國際稅法論及其論證

廣義國際稅法論，簡單地說，就是把國家與跨國或涉外納稅人之間的稅收征納關(guān)系也納入國際稅法的調(diào)整對象，從而把涉外稅法視為國際稅法的有機(jī)組成部分的觀點(diǎn)。廣義國際稅法論在目前的國際稅法學(xué)界相當(dāng)流行，可以說，幾乎所有的國際稅法學(xué)者都是廣義國際稅法論的支持者。因此，為了有力地論證本文所提出的新國際稅法論的觀點(diǎn)，有必要認(rèn)真分析一下學(xué)者們對廣義國際稅法論的具體論述以及主張廣義國際稅法論的論據(jù)。

廣義國際稅法論實(shí)際上又可以分為兩種觀點(diǎn)，一種觀點(diǎn)認(rèn)為國際稅法的調(diào)整對象是國家間的稅收分配關(guān)系和一國政府與跨國納稅人之間的稅收征納關(guān)系；[5]另一種觀點(diǎn)認(rèn)為國際稅法的調(diào)整對象是國家的涉外稅收征納關(guān)系和國家間的稅收分配關(guān)系。[6]廣義國際稅法論者在提出自己的觀點(diǎn)時(shí)一般都對狹義國際稅法論進(jìn)行了批駁并論證了自己觀點(diǎn)的合理性，對此，我們舉出比較有代表性的論述加以分析。

概括廣義國際稅法論學(xué)者的論述，主要有以下幾個(gè)論據(jù)：（1）國際稅收關(guān)系的復(fù)雜化需要國際法和國內(nèi)法的共同調(diào)整。[7]（2）涉外稅收征納關(guān)系和國際稅收分配關(guān)系是相伴而生的，作為國際稅法的調(diào)整對象具有不可分割的整體性。[8]（3）涉外稅法是國際稅收協(xié)定發(fā)揮作用的基礎(chǔ)。[9]實(shí)現(xiàn)國際稅法對跨國征稅對象公平課稅的宗旨和任務(wù)，如實(shí)反映國際稅收關(guān)系的全貌，需要國內(nèi)法規(guī)范的配合。[10]（4）在國際稅收關(guān)系中，適用法律既包括國際法規(guī)范，又包括國內(nèi)法規(guī)范。[11]（5）傳統(tǒng)的觀點(diǎn)在方法論上固守傳統(tǒng)的法學(xué)分科的界限，嚴(yán)格區(qū)分國際法與國內(nèi)法。[12]

（二）對廣義國際稅法論觀點(diǎn)的評析

以上學(xué)者對廣義國際稅法論的論證是不充分的，由其論據(jù)并不能必然得出國際稅法必須包括涉外稅法的結(jié)論。在論證這一論點(diǎn)時(shí)，首先必須明確的是，國際稅法的調(diào)整范圍與國際稅法學(xué)的研究范圍是不同的，國際稅法學(xué)的研究范圍遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于國際稅法的調(diào)整范圍，只要是與國際稅法相關(guān)的法律規(guī)范都可以成為國際稅法學(xué)的研究對象，但不能反過來得出凡是國際稅法學(xué)所研究的法律規(guī)范都屬于國際稅法的結(jié)論。對于這一點(diǎn)，已有學(xué)者明確指出：“法學(xué)研究的范圍必然超過具體部門法的法律規(guī)范的內(nèi)容，所以，國際稅法作為一個(gè)部門法和國際稅法學(xué)作為一個(gè)法學(xué)學(xué)科是不同的，后者的研究范圍大大超過前者規(guī)范體系的內(nèi)容。”[13]其次，必須明確的是，國際稅法與國際稅法學(xué)是兩個(gè)不同性質(zhì)的事物，前者是一類行為規(guī)范，后者是一門學(xué)科，不能將二者混為一談。下面分別對各論據(jù)進(jìn)行分析。

1.國際稅收關(guān)系需要國內(nèi)法和國際法共同調(diào)整并不等于就可以取消國際法和國內(nèi)法的界限，更不能得出屬于國內(nèi)法的涉外稅法必須包括在國際稅法內(nèi)的結(jié)論。因?yàn)閹缀跛械膰H性的社會(huì)關(guān)系都不可能單靠國際法來調(diào)整，都需要國內(nèi)法的配合，如果這一論點(diǎn)成立的話，那么所有的國際法和國內(nèi)法都應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一為一個(gè)法律體系，沒有必要區(qū)分國際法和國內(nèi)法。但事實(shí)是，國際法與國內(nèi)法在本質(zhì)、效力、立法主體、實(shí)施機(jī)制、法律責(zé)任等很多方面與國內(nèi)法都不同，對二者進(jìn)行區(qū)分具有很重要的理論意義和實(shí)踐價(jià)值。

2.涉外稅收征納關(guān)系與國際稅收分配關(guān)系具有不可分割性是事實(shí)層面上的狀態(tài)，而非理論層面上的狀態(tài)。理論研究的價(jià)值恰恰在于把事實(shí)層面上的種種復(fù)雜現(xiàn)象予以分類、概括和抽象，如果以事實(shí)上某種社會(huì)關(guān)系的不可分割性來否定理論層面上的可分割性，那么，無異于否定理論研究的功能與價(jià)值。再者，各種社會(huì)關(guān)系在事實(shí)層面上都是不可分割的，如果以此為論據(jù)，那么，無異于說法律部門的劃分是沒有意義的，也是不可能的。無論法律部門劃分的理論在實(shí)踐和理論研究中受到多大的批評與質(zhì)疑，作為一種影響深遠(yuǎn)的研究方法和法律分類方法卻是沒有學(xué)者能夠否認(rèn)的。

3.任何法律部門要真正發(fā)揮作用都必須有其他相關(guān)法律部門的配合，許多現(xiàn)代新興的法律部門對社會(huì)關(guān)系的調(diào)整甚至是建立在傳統(tǒng)的部門法對社會(huì)關(guān)系的調(diào)整的基礎(chǔ)之上的，如果因?yàn)閲H稅收協(xié)定作用的發(fā)揮需要以涉外稅法為基礎(chǔ)就得出必須把涉外稅法納入國際稅法的范圍內(nèi)的結(jié)論，那么，許多傳統(tǒng)的部門法就必須納入那些新興的部門法之中了，而這顯然會(huì)打亂學(xué)界在部門法劃分問題上所達(dá)成的基本共識(shí)，這也是廣義國際稅法論學(xué)者所不愿意看到的。

4.法律適用與部門法的劃分是兩個(gè)不同的問題，不能用法律適用的統(tǒng)一性來論證法律部門的統(tǒng)一性。如果這一論據(jù)可以成立的話，那么國際法與國內(nèi)法的區(qū)分也就沒有必要存在了，因?yàn)樵S多國際關(guān)系問題的解決都既需要適用國際法又需要適用國內(nèi)法。同樣，實(shí)體法和程序法的區(qū)分也就沒有必要了，因?yàn)榉ㄔ涸谶m用法律時(shí)既需要適用實(shí)體法又需要適用程序法。很顯然，由這一論據(jù)所推論出的結(jié)論都是不能成立的。

5.傳統(tǒng)的觀點(diǎn)即狹義的國際稅法論與法學(xué)分科沒有必然的相互決定關(guān)系，法學(xué)分科解決的是法學(xué)分支學(xué)科之間的關(guān)系，而國際稅法的調(diào)整范圍所要解決的是法律部門之間的關(guān)系。這一論據(jù)有把國際稅法與國際稅法學(xué)相混同之嫌。其實(shí)，以上論據(jù)之所以不能成立，其最根本的原因就在于這些論據(jù)把國際稅法與國際稅法學(xué)相混同，把本來可以由拓展國際稅法學(xué)研究范圍來解決的問題卻通過拓展國際稅法的調(diào)整范圍來解決。持廣義國際稅法論的學(xué)者大多對于國際稅法和國際稅法學(xué)沒有進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分，在使用時(shí)也比較隨意，在很多情況下將二者不加區(qū)分地使用。比如有的國際稅法學(xué)著作在“內(nèi)容提要”中認(rèn)為：“國際稅法是國際經(jīng)濟(jì)法一個(gè)新興的分支學(xué)科，尚處在建立和發(fā)展之中。”[14]有學(xué)者認(rèn)為：“國際稅法畢竟已經(jīng)作為一個(gè)新的法律部門加入了法學(xué)學(xué)科的行列?！盵15]有的學(xué)者在論述國際稅法的范圍必須拓展時(shí)所使用的論據(jù)是：“國際稅法學(xué)是一門正在逐步形成和發(fā)展的學(xué)科，其進(jìn)一步的發(fā)展，取決于實(shí)踐的發(fā)展以及對發(fā)展了的實(shí)踐的正確認(rèn)識(shí)。”[16]其實(shí)，把上述論據(jù)用來論證國際稅法學(xué)的研究范圍必須拓展到涉外稅法的結(jié)論是十分有力的，正是由于涉外稅法與國際稅法的關(guān)系如此地密切，涉外稅法才成為國際稅法學(xué)的一個(gè)很重要的研究對象，從而涉外稅法學(xué)也成為國際稅法學(xué)中一個(gè)重要的組成部分，但涉外稅法成為國際稅法學(xué)的研究對象這一前提并不能當(dāng)然地得出國際稅法包括涉外稅法的結(jié)論。通過拓展國際稅法學(xué)的研究范圍而基本維持國際稅法的調(diào)整范圍，就既可以適應(yīng)國際稅收關(guān)系發(fā)展的需要又可以保持傳統(tǒng)的法律部門劃分理論的基本穩(wěn)定，從而也可以避免在理論上所可能存在的一系列矛盾與不協(xié)調(diào)之處。

四、廣義國際稅法論理論體系的內(nèi)在矛盾

廣義國際稅法論在其自身的理論體系中也存在許多矛盾與不協(xié)調(diào)之處，而這些矛盾與不協(xié)調(diào)之處也正說明了廣義國際稅法論自身無法自圓其說。概括廣義國際稅法論的矛盾與不協(xié)調(diào)之處，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）國際稅法作為一個(gè)獨(dú)立的部門法的地位難以確立

廣義國際稅法論在論證國際稅法是一個(gè)獨(dú)立的部門法時(shí)有兩個(gè)難題需要解決，一是國際稅法與國內(nèi)稅法的協(xié)調(diào)問題，二是涉外稅法自身的范圍問題。廣義國際稅法論在強(qiáng)調(diào)涉外稅法是國際稅法的組成部分時(shí)，并不否認(rèn)涉外稅法屬于國內(nèi)稅法的組成部分，這樣，廣義國際稅法論就必須回答部門法交叉劃分的合理性問題。分類是科學(xué)研究的一種十分重要的研究方法，可以說，沒有分類就沒有近代科學(xué)的發(fā)展與繁榮，而部門法的劃分就是對法律體系的一種具有重大理論價(jià)值的分類?？茖W(xué)的分類要求各分類結(jié)果之間不能任意交叉，而應(yīng)該有比較明確和清晰的界限，當(dāng)然，在各類結(jié)果之間的模糊地帶總是難以避免的，但對這些模糊地帶仍可以將其單獨(dú)劃分出來單獨(dú)研究，而不是說這些模糊地帶可以任意地歸入相臨的分類結(jié)果之中。把涉外稅法視為國際稅法和國內(nèi)稅法的共同組成部分就必須論證這種劃分方法的科學(xué)性與合理性，而且必須論證國際稅法與國內(nèi)稅法之間的關(guān)系問題。而對這些問題，廣義國際稅法論基本上沒有給出論證，因此，廣義國際稅法論的科學(xué)性和合理性就大打折扣了。

另外，關(guān)于涉外稅法的地位問題也是需要廣義國際稅法論給出論證的問題。涉外稅法是否是一個(gè)相對獨(dú)立的體系，其范圍是否確定等問題，都是需要進(jìn)一步探討的。就我國的立法實(shí)踐來看，單純的涉外稅法只有很有限的一部分，而大部分稅法特別是稅收征管法是內(nèi)外統(tǒng)一適用的，對于那些沒有專門涉外稅法的國家，所有的稅法均是內(nèi)外統(tǒng)一適用的，這樣，涉外稅法與非涉外稅法實(shí)際上是無法區(qū)分的，因此，涉外稅法本身就是一個(gè)范圍很不確定的概念，也不是一個(gè)相對獨(dú)立的體系。對于這一點(diǎn)已有國際稅法學(xué)者指出：“正如涉外稅法不是一個(gè)獨(dú)立的法律部門一樣，它也不是一個(gè)獨(dú)立的稅類體系；而是出于理論研究的需要并考慮到其在實(shí)踐中的重要意義，才將各個(gè)稅類法中的有關(guān)稅種法集合在一起，組成涉外稅法體系。”[17]把這樣一個(gè)范圍很不確定，只是為了研究的便利才集合在一起的一個(gè)法律規(guī)范的集合體納入國際稅法的范圍，國際稅法的范圍怎能確定？國際稅法怎能成為一個(gè)獨(dú)立的法律部門？

當(dāng)然，如果廣義國際稅法論不強(qiáng)調(diào)國際稅法是一個(gè)獨(dú)立的法律部門，而只是說為了理論研究和解決實(shí)踐問題的需要把涉外稅法作為國際稅法學(xué)的研究對象而納入國際稅法的體系之中，倒還能夠自圓其說，但這一點(diǎn)是絕大多數(shù)廣義國際稅法論者所不能接受的。

（二）傳統(tǒng)法學(xué)分科的窠臼難以跳出

雖然廣義國際稅法論主張突破傳統(tǒng)法學(xué)分科和法律部門劃分的窠臼，并對傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的理論提出了嚴(yán)厲的批評，甚至給扣上了“形而上學(xué)”的帽子[18]，但廣義國際稅法論自身卻根本沒有跳出這一傳統(tǒng)的窠臼。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.沒有提出新的法學(xué)分科與法律部門劃分的標(biāo)準(zhǔn)。廣義國際稅法論一方面主張突破傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的窠臼，另一方面卻沒有給出一個(gè)新的劃分標(biāo)準(zhǔn)，這就不能不令人懷疑其提出這一論點(diǎn)的科學(xué)性與合理性。傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分是一個(gè)龐大的理論體系，而不是一個(gè)針對國際稅法的具體觀點(diǎn)，因此，如果想以國際稅法的體系為突破口對這一傳統(tǒng)的理論體系提出質(zhì)疑就必須對這一整個(gè)的理論體系進(jìn)行反思，提出一套新的劃分標(biāo)準(zhǔn)，并對整個(gè)法學(xué)的學(xué)科劃分和整個(gè)法律體系的部門法劃分提出新的觀點(diǎn)，而不能僅僅考慮國際稅法一個(gè)部門的利益與需要，僅僅在國際稅法這一個(gè)部門中使用新的標(biāo)準(zhǔn)而對其他的法學(xué)學(xué)科或部門法劃分置之不顧。因此，廣義國際稅法論如果想具有真正的說服力，就必須提出自己的新的劃分標(biāo)準(zhǔn)，并以此標(biāo)準(zhǔn)對法學(xué)和法律重新進(jìn)行劃分，而這些劃分結(jié)果還必須比傳統(tǒng)的劃分結(jié)果更科學(xué)、更合理。否則，廣義國際稅法論在批評傳統(tǒng)的劃分標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，其說服力就顯得明顯不足了。

2.對傳統(tǒng)理論舍棄與遵循的矛盾。廣義國際稅法論一方面主張舍棄傳統(tǒng)的法學(xué)分科和部門法劃分的理論，另一方面卻又嚴(yán)格遵循傳統(tǒng)法學(xué)分科與部門法劃分的標(biāo)準(zhǔn)。一方面主張突破這一理論體系，另一方面卻又使用傳統(tǒng)的理論體系的概念來表述自己的觀點(diǎn)。關(guān)于這一點(diǎn)，有的學(xué)者指出：“需要說明的是，‘舍棄’只是對在國際稅法的概念和性質(zhì)進(jìn)行界定時(shí)的方法論問題，而不是任何時(shí)候都不考慮，當(dāng)我們具體分析國際稅法的法律規(guī)范時(shí)，仍遵循法學(xué)分科的方法，將其分為國際法規(guī)范和國內(nèi)法規(guī)范或公法規(guī)范和私法規(guī)范?！盵19]綜觀廣義國際稅法論的理論體系，可以發(fā)現(xiàn)除了在總論中對傳統(tǒng)的理論體系提出質(zhì)疑以外，在針對具體問題時(shí)基本上是遵循傳統(tǒng)的理論體系來進(jìn)行論述的。廣義國際稅法論在傳統(tǒng)的理論體系不符合其觀點(diǎn)時(shí)就主張突破，在符合其觀點(diǎn)時(shí)就主張遵循，這種認(rèn)識(shí)方法和論證方法不能不令人對其科學(xué)性產(chǎn)生懷疑。

（三）對一些具體問題的論述存在不協(xié)調(diào)之處

廣義國際稅法論在對一些具體問題的論述上同樣存在著不協(xié)調(diào)之處，這些不協(xié)調(diào)之處主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.關(guān)于國際稅法的調(diào)整對象。廣義國際稅法論所主張的國際稅法的調(diào)整對象所包括的兩個(gè)部分，由于性質(zhì)不同，很難把這兩種調(diào)整對象統(tǒng)一為一種調(diào)整對象來表述。因此，雖然廣義國際稅法論主張二者是國際稅法統(tǒng)一的調(diào)整對象，卻很難給出國際稅法的統(tǒng)一的調(diào)整對象。具體表現(xiàn)就是學(xué)者在表述國際稅法的調(diào)整對象時(shí)，一般是把國際稅法的調(diào)整對象表述為兩個(gè)不同的對象。如有學(xué)者認(rèn)為：“國際稅法的調(diào)整對象是國家的涉外稅收征納關(guān)系和國家間的稅收分配關(guān)系。”[20]有學(xué)者認(rèn)為：“國際稅法的調(diào)整對象既包括國家間的稅收分配關(guān)系，又包括一國政府與跨國納稅人之間的稅收征納關(guān)系。”[21]有些學(xué)者雖然把國際稅法的調(diào)整對象表述為一種，但這種表述實(shí)際上很難涵蓋廣義國際稅法論所主張的兩類調(diào)整對象。如：“國際稅法是調(diào)整國與國之間因跨國納稅人的所得而產(chǎn)生的國際稅收分配關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。”[22]這里雖然使用了“國際稅收分配關(guān)系”來概括國際稅法的調(diào)整對象，但實(shí)際上，把涉外稅收征納關(guān)系歸入國際稅收分配關(guān)系之中仍很牽強(qiáng)。關(guān)于廣義國際稅法論的兩種調(diào)整對象之間的區(qū)別與差異，已有學(xué)者明確指出：“國家的涉外稅收征納關(guān)系和國家間的稅收分配關(guān)系，二者雖然作為一個(gè)整體成為國際稅法的調(diào)整對象，但在整體的內(nèi)部，二者的地位又稍有不同?！盵23]其實(shí)，二者不是稍有不同，而是有著根本的區(qū)別，這兩種社會(huì)關(guān)系在性質(zhì)、主體、內(nèi)容和客體方面均是不同的。廣義國際稅法論在論證二者是統(tǒng)一的國際稅法的調(diào)整對象時(shí)，一個(gè)不容回避的問題就是如何解釋二者在性質(zhì)、主體、內(nèi)容和客體等方面所存在的質(zhì)的不同。

2.關(guān)于國際稅法的基本原則。國家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則是國際稅法學(xué)界公認(rèn)的國際稅法的基本原則之一，但仔細(xì)分析我們就會(huì)發(fā)現(xiàn)，這一原則實(shí)際上是適用于調(diào)整國家間稅收分配關(guān)系的那部分國際稅法的原則，在涉外稅收征納關(guān)系中，由于只涉及到一個(gè)國家，因此，很難說國家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則也是涉外稅法的基本原則。由于涉外稅法與國際稅法是兩種不同性質(zhì)的法律規(guī)范，因此，二者的基本原則也應(yīng)該有所不同，把國際稅法的基本原則作為涉外稅法的基本原則或把涉外稅法的基本原則作為國際稅法的基本原則都是不適當(dāng)?shù)摹?/p>

3.關(guān)于國際稅法的主體。針對這兩種不同的法律規(guī)范，有學(xué)者分別概括出了其中不同的主體，在國際稅收分配法律關(guān)系中的主體為“國際稅收分配主體”，在涉外稅收征納法律關(guān)系中的主體為“國際征稅主體”和“國際納稅主體”。[24]在這兩種不同的法律關(guān)系中，其主體的種類以及主體之間的相互關(guān)系都具有質(zhì)的不同，如何把這些不同的主體都統(tǒng)一為國際稅法的主體，也是廣義國際稅法論所要解決的一個(gè)棘手的問題。

4.關(guān)于國際稅法的規(guī)范。廣義國際稅法論一般都承認(rèn)國際稅法中既包括國際法規(guī)范，又包括國內(nèi)法規(guī)范，既包括實(shí)體法規(guī)范，又包括程序法規(guī)范，但對于如何統(tǒng)一這些不同類型的規(guī)范，學(xué)者一般都沒有進(jìn)行論述。實(shí)體法規(guī)范與程序法規(guī)范的統(tǒng)一在一些新興的部門法如經(jīng)濟(jì)法中已有所體現(xiàn)，二者并沒有本質(zhì)的區(qū)別。但國際法規(guī)范和國內(nèi)法規(guī)范卻在本質(zhì)上存在著區(qū)別，這兩種規(guī)范在立法主體、立法程序、法律的效力、法律的實(shí)施機(jī)制、法律的責(zé)任形式等方面均有質(zhì)的區(qū)別，把它們視為同一類型的法律規(guī)范在理論和實(shí)踐上都具有不可克服的矛盾。

5.關(guān)于國際稅法的客體。廣義國際稅法論實(shí)際上仍可以分為兩種觀點(diǎn)，第一種認(rèn)為國際稅法的客體是跨國納稅人的跨國所得，其所涉及的稅種主要是所得稅，另外還包括部分財(cái)產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅。[25]第二種把國際稅法的客體分為兩個(gè)層次，第一個(gè)層面的客體是國際稅法的征稅對象，不僅包括跨國所得，還包括財(cái)產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅以及關(guān)稅等流轉(zhuǎn)稅種的征稅客體，即涉外性質(zhì)的特定財(cái)產(chǎn)、遺產(chǎn)以及進(jìn)出口商品流轉(zhuǎn)額等。第二個(gè)層面的客體是在國家間進(jìn)行分配的國際稅收收入或國際稅收利益。[26]相比之下，第二種廣義國際稅法論關(guān)于國際稅法客體的表述是可取的。但這里仍有一個(gè)問題需要解決，那就是國際稅法的統(tǒng)一客體是什么。之所以要把國際稅法的客體分為兩個(gè)層面來探討，就是因?yàn)閲H稅收分配法律關(guān)系與涉外稅收征納法律關(guān)系是兩種不同性質(zhì)的法律關(guān)系，其客體不同是理所當(dāng)然的。但如果堅(jiān)持廣義國際稅法論，就必須論證二者具有統(tǒng)一的客體，否則，如果國際稅法沒有一個(gè)統(tǒng)一的客體，也就很難論證國際稅法的調(diào)整對象中的各個(gè)組成部分是一個(gè)性質(zhì)一致的統(tǒng)一整體。

五、新國際稅法論的特點(diǎn)及對以上矛盾的克服

（一）新國際稅法論的特點(diǎn)

這里把本文所主張的國際稅法的觀點(diǎn)稱為新國際稅法論，這里所謂的“新”，一是指與廣義國際稅法論不同，二是指與狹義國際稅法論也不同。下面簡單地論述一下這些不同之處。

1.關(guān)于國際稅法的調(diào)整對象。廣義國際稅法論的調(diào)整對象包括國家間的稅收分配關(guān)系和涉外稅收征納關(guān)系；狹義國際稅法論的調(diào)整對象只包括國家間的稅收分配關(guān)系；新國際稅法論的調(diào)整對象包括國家間的稅收分配關(guān)系和國家間的稅收協(xié)作關(guān)系，但不包括涉外稅收征納關(guān)系。

2.關(guān)于國際稅法的淵源。廣義國際稅法論認(rèn)為國際稅法的淵源包括國際稅收條約協(xié)定、國際稅收慣例和各國的涉外稅法；狹義國際稅法論認(rèn)為國際稅法的淵源只包括具有國際法意義的國際稅收條約、協(xié)定中的沖突規(guī)范；新國際稅法論認(rèn)為國際稅法的淵源包括國家間或國家與地區(qū)間所簽定的與稅收有關(guān)的一切公約、條約、協(xié)定、國際稅收習(xí)慣法以及國際組織制定的規(guī)范性法律文件，其中既有實(shí)體規(guī)范也有程序規(guī)范，但不包括各國的涉外稅法。

3.關(guān)于國際稅法的主體。廣義國際稅法論認(rèn)為國際稅法的主體包括國家、國際組織和涉外納稅人；狹義國際稅法論認(rèn)為國際稅法的主體只包括國家、國際組織等國際法主體；新國際稅法論認(rèn)為國際稅法的主體包括國家、國際組織、非國家特別行政區(qū)、法人、自然人和非法人組織，并不限于國際公法主體，但不包括涉外納稅主體。

4.關(guān)于國際稅法所涉及的稅種。廣義國際稅法論認(rèn)為國際稅法所涉及的稅種包括所得稅、財(cái)產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅，或者包括所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅和關(guān)稅等涉外稅種；狹義國際稅法論認(rèn)為國際稅法所涉及的稅種包括所得稅、財(cái)產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅；新國際稅法論認(rèn)為國際稅法可以涉及所有稅種，目前主要包括所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅和關(guān)稅等。

（二）新國際稅法論對以上矛盾與不協(xié)調(diào)之處的克服

新國際稅法論的特點(diǎn)在于在基本保持國際稅法性質(zhì)不變的前提下，通過適當(dāng)拓展國際稅法的調(diào)整范圍和國際稅法學(xué)的研究范圍來滿足實(shí)踐發(fā)展的需要。由此，既保持了與傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分理論的和諧，同時(shí)又適應(yīng)實(shí)踐發(fā)展的需要，對傳統(tǒng)的國際稅法論進(jìn)行了發(fā)展與完善。

1.基本保持國際稅法性質(zhì)的穩(wěn)定。新國際稅法論基本上保持了國際稅法的國際法的性質(zhì)，即國際稅法是由兩個(gè)或兩個(gè)以上的國家或地區(qū)制定的，國際稅法的淵源主要是以上主體之間簽定的與稅收有關(guān)的國際公約、條約和協(xié)定，不包括各國的涉外稅法。廣義國際稅法論所研究的國際稅法實(shí)際上已經(jīng)不再具有或不完全具有國際法的性質(zhì)，而變成了一種“混合法”，由于國際法規(guī)范與國內(nèi)法規(guī)范畢竟是兩種性質(zhì)不同的規(guī)范，因此，在對國際稅法的一些基本理論問題的解釋上就發(fā)生了許多困難，不得不運(yùn)用二元論的方法，分別探討這兩種不同法律規(guī)范的一些基本理論問題，這樣也就造成了上文所指出的一些矛盾與不協(xié)調(diào)之處。

2.拓展國際稅法的調(diào)整范圍和國際稅法學(xué)的研究范圍以適應(yīng)實(shí)踐發(fā)展的需要。廣義國際稅法論所提出的實(shí)踐發(fā)展的需要以及實(shí)踐中所出現(xiàn)的新問題，的確是需要立法實(shí)踐和法學(xué)研究予以面對和解決的問題，新國際稅法論也是適應(yīng)這些需求和問題而提出的，但問題的關(guān)鍵在于如何面對這些需求和問題，是打亂傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的理論體系，還是在保持其理論體系基本不變的前提下對相應(yīng)的理論進(jìn)行發(fā)展與完善。本文主張后一種方法，前一種方法的主要缺陷在于學(xué)界目前尚無能力完全打破傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的理論體系，而建立一種新的理論體系，這樣，就只能在某些方面打破傳統(tǒng)的理論體系，而在其他方面仍遵循傳統(tǒng)的理論體系，這樣所產(chǎn)生的結(jié)果就是很難形成一個(gè)具有自洽性的理論體系，理論體系中總是存在著各種無法調(diào)和的矛盾與不協(xié)調(diào)之處。后一種方法的優(yōu)點(diǎn)在于一方面遵循傳統(tǒng)理論體系的基本原則和一些基本的標(biāo)準(zhǔn)，另一方面對傳統(tǒng)理論體系某些具體結(jié)論和具體論點(diǎn)進(jìn)行發(fā)展與完善，這樣，既能保持國際稅法理論與其他部門法理論的和諧統(tǒng)一，又能適應(yīng)實(shí)踐發(fā)展的需要，解決實(shí)踐中出現(xiàn)的新問題。

3.新國際稅法論對對傳統(tǒng)觀點(diǎn)的發(fā)展與完善。正如廣義國際稅法論學(xué)者所指出的，當(dāng)前國際經(jīng)濟(jì)關(guān)系的發(fā)展的確需要國家在許多領(lǐng)域和許多方面進(jìn)行協(xié)調(diào)，國家之間簽定的各種稅收條約和協(xié)定也越來越多，傳統(tǒng)的國際稅法學(xué)觀點(diǎn)已無法適應(yīng)實(shí)踐發(fā)展的需要，也無法解決實(shí)踐中出現(xiàn)的新問題。因此，新國際稅法論在兩個(gè)方面對傳統(tǒng)的國際稅法論進(jìn)行了拓展。一是在國際稅法的調(diào)整對象方面進(jìn)行了拓展，把國際稅收協(xié)作關(guān)系也納入國際稅法的調(diào)整對象，這樣，所有的與稅收有關(guān)的國際公約、條約、協(xié)定都成為了國際稅法的淵源，相應(yīng)的，國際稅法的主體、客體和所涉及的稅種都大大拓展了。另一方面是在國際稅法學(xué)的研究對象方面進(jìn)行了拓展，把與國際稅法有密切聯(lián)系的其他法律規(guī)范特別是各國的涉外稅法也納入了國際稅法學(xué)的研究范圍，這樣就可以解決實(shí)踐中所出現(xiàn)的新問題，把國際法規(guī)范和國內(nèi)法規(guī)范緊密結(jié)合起來，使國際稅法能真正發(fā)揮作用，使得人們對于國際稅收領(lǐng)域中的現(xiàn)實(shí)問題的解決有一個(gè)整體的認(rèn)識(shí)。

[注釋]

翟繼光，北京大學(xué)法學(xué)院博士研究生，北京大學(xué)研究生稅法研究會(huì)會(huì)長，全國財(cái)稅法學(xué)研究生聯(lián)誼會(huì)主席。

1、參見楊紫烜主編：《國際經(jīng)濟(jì)法新論》，北京大學(xué)出版社2000年10月第1版，第176—177頁。

2、非國家特別行政區(qū)是指在一國范圍內(nèi)，依法享有高度自治權(quán)并有權(quán)締結(jié)有關(guān)國際協(xié)議的地方行政區(qū)域，例如我國的香港和澳門。關(guān)于特別行政區(qū)是國際稅法的主體的具體論述可參見楊紫烜主編：《國際經(jīng)濟(jì)法新論》，北京大學(xué)出版社2000年10月第1版，第240—241頁。

3、參見翟繼光：《試論稅收法律關(guān)系主體的法律地位》，載《河北法學(xué)》2001年增刊；翟繼光：《稅收法律關(guān)系研究》，載《安徽大學(xué)法律評論》（2002年）第2卷第2期。

4、關(guān)于法學(xué)方法論和經(jīng)濟(jì)法學(xué)方法論，可參見翟繼光：《經(jīng)濟(jì)法學(xué)方法論論綱》，載《黑龍江省政法管理干部學(xué)院學(xué)報(bào)》2002年第3期。

5、代表性的著作有高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1993年6月第2版，第2頁；廖益新主編：《國際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年6月第1版，第17頁；陳大綱：《國際稅法原理》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)1997年11月第1版，第1頁；那力：《國際稅法學(xué)》，吉林大學(xué)出版社1999年9月第1版，第2頁。

6、代表性的著作為劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年3月第1版，第5頁。

7、參見高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1993年6月第2版，第3頁。

8、參見劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年3月第1版，第3—4頁。

9、參見陳大綱：《國際稅法原理》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)1997年11月第1版，第17頁。

10、參見廖益新主編：《國際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年6月第1版，第17—19頁。

11、參見姚梅鎮(zhèn)主編：《國際經(jīng)濟(jì)法概論》，武漢大學(xué)出版社1999年11月第1版，第567頁。

12、參見劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年3月第1版，第2—3頁；高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1993年6月第2版，第1頁。

13、劉劍文、熊偉：《二十年來中國稅法學(xué)研究的回顧與前瞻》，載劉劍文主編《財(cái)稅法論叢》第1卷，法律出版社2002年4月版，第39頁。

14、劉隆亨編著：《國際稅法》，時(shí)事出版社1985年4月第1版。

15、高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1993年6月第2版，第1頁。

16、陳大綱：《國際稅法原理》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)1997年11月第1版，第16頁。

17、劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年3月第1版，第253頁。

18、參見廖益新主編：《國際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年6月第1版，第17頁。

19、劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年3月第1版，第4頁。

20、劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年3月第1版，第5頁。

21、高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1993年6月第2版，第2頁。

22、陳大綱：《國際稅法原理》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)1997年11月第1版，第1頁。

23、劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年3月第1版，第6頁。

24、參見劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年3月第1版，第10頁。

第4篇：國際稅法的基本原則范文

一、電子商務(wù)帶來的法律空白亟需填補(bǔ)

（一）電子商務(wù)合同問題

電子商務(wù)因其獨(dú)特的技術(shù)環(huán)境和特點(diǎn)，對傳統(tǒng)的合同法帶來了沖擊，傳統(tǒng)的合同法已無法應(yīng)付電子商務(wù)的需要。如對數(shù)據(jù)電文傳遞過程中的要約與承諾、合同條款、合同成立和生效的時(shí)間地點(diǎn)，以及通過計(jì)算機(jī)訂立的電子合同對當(dāng)事人是否具有法律效力等一系列法律空白問題，都必須重新研究和探討。1996年12月，聯(lián)合國大會(huì)通過了《電子商務(wù)示范法》，這是世界上第一個(gè)關(guān)于電子商務(wù)的法律，它使電子商務(wù)的一系列主要問題得以解決。它賦予“數(shù)據(jù)電文”等同于“紙張書面文件”的法律地位，規(guī)定了數(shù)據(jù)電文作為“書面文件”、“親筆簽字”或“原件”所需的條件和標(biāo)準(zhǔn)，及其作為法律證據(jù)的價(jià)值和可接受性。

我國現(xiàn)行《合同法》于1999年10月1日起施行，采用了與《電子商務(wù)示范法》類似的規(guī)定，將電子數(shù)據(jù)交換作為書面形式的一種。但《合同法》只是從法律上承認(rèn)了某些電子形式的合同，具有書面形式合同的法律地位，而對電子簽名、電子證據(jù)有效的條件等相關(guān)概念，尚未作出明確界定。

（二）電子證據(jù)問題

電子商務(wù)的電子文件，包括確定交易各方權(quán)利和義務(wù)的各種電子商務(wù)合同，以及電子商務(wù)中流轉(zhuǎn)的電子單據(jù)，這些電子文件在證據(jù)法中就是電子證據(jù)。電子文件的實(shí)質(zhì)是一組電子信息，它突破了傳統(tǒng)法律對文件的界定，具有一定的不穩(wěn)定性。電子文件由于使用電腦硬盤或軟件磁盤性介質(zhì)，錄存的數(shù)據(jù)內(nèi)容很容易被改動(dòng)，而且不留痕跡；另外，由于計(jì)算機(jī)操作人員的人為過失，或技術(shù)和環(huán)境等方面的原因，造成文件的丟失、損壞等，使得電子文件的真實(shí)性和安全性受到威脅，一旦發(fā)生爭議，這種電子文件能否作為證據(jù)，就成為一個(gè)法律難題。

（三）電子支付問題

電子支付包括資金劃撥，以及網(wǎng)上銀行開展的信用卡、電子貨幣、電子現(xiàn)金、電子錢包等新型金融服務(wù)，它實(shí)質(zhì)上是以數(shù)字化信息替代貨幣的流通和存儲(chǔ)，從而完成交易支付的。由于金融電子化，完成交易的各方都是通過無紙的數(shù)字化信息進(jìn)行支付和結(jié)算，資金交付也是采用電子貨幣，通過電子資金劃撥的方式進(jìn)行，因此電子支付的合法性和安全性等，成為新的法律問題。

如電子支付中的簽名效力問題，就是需要認(rèn)真解決的一個(gè)問題。我國《票據(jù)法》第四條規(guī)定：“票據(jù)出票人制作票據(jù)，應(yīng)當(dāng)按照法定的條件在票據(jù)上簽章，并按照所記載的事項(xiàng)承擔(dān)票據(jù)責(zé)任，持票人行使票據(jù)權(quán)利，應(yīng)當(dāng)按照程序在票據(jù)上簽章，并出示票據(jù)。其他票據(jù)債務(wù)人在票據(jù)上簽章的，按照票據(jù)所記載的事項(xiàng)承擔(dān)票據(jù)責(zé)任?！庇纱丝梢?，這些規(guī)定不能直接適用經(jīng)過數(shù)字簽章認(rèn)證的非紙質(zhì)電子票據(jù)的支付和結(jié)算方式。因此，修訂我國現(xiàn)行的《票據(jù)法》，或制定相應(yīng)的《電子資金劃撥法》，是電子商務(wù)中支付和結(jié)算順利進(jìn)行所必需的。

（四）我國電子商務(wù)稅收法律問題尚待解決

電子商務(wù)給稅收帶來了一系列挑戰(zhàn)，現(xiàn)行稅法多數(shù)是在傳統(tǒng)貿(mào)易環(huán)境背景下建立的，在電子商務(wù)環(huán)境中有許多稅法問題有待解決。例如，現(xiàn)行稅法中的概念如何適用于電子商務(wù)；《稅收征管法》如何應(yīng)對電子商務(wù)這一全新事物；如何在國際稅收實(shí)踐中實(shí)現(xiàn)國內(nèi)法與國際法的協(xié)調(diào)，使立法意圖得到有效的貫徹執(zhí)行等問題。

二、電子商務(wù)稅收法律體系的構(gòu)建

（一）構(gòu)建電子商務(wù)稅收法律體系的基本原則

研究和確定我國電子商務(wù)稅收立法問題，構(gòu)建我國電子商務(wù)稅收法律體系，首先要從我國電子商務(wù)的實(shí)際，以及我國的稅收法律體系的實(shí)際出發(fā)，研究和確定我國電子商務(wù)稅收立法的基本原則，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建我國電子商務(wù)稅收法律的基本框架，為電子商務(wù)稅收立法打下基礎(chǔ)。

稅法公平原則：按照稅法公平原則的要求，電子商務(wù)與傳統(tǒng)貿(mào)易應(yīng)該適用相同的稅法，負(fù)擔(dān)相同的稅負(fù)。因?yàn)閺慕灰椎谋举|(zhì)來看，電子商務(wù)和傳統(tǒng)交易是一致的。確定這一原則的目的，主要是為了鼓勵(lì)和支持電子商務(wù)的發(fā)展，但并不強(qiáng)制推行這種交易。同時(shí)，這一原則的確立，也意味著沒有必要對電子商務(wù)立法開征新稅，而只是要求修改完善現(xiàn)行稅法，將電子商務(wù)納入到現(xiàn)行稅法的內(nèi)容中來。

其他方面的原則，包括以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)的原則，中性原則，維護(hù)國家稅收主權(quán)的原則，財(cái)政收入與優(yōu)惠原則，效率和便利原則，以及整體性和前瞻性原則等，在電子商務(wù)稅收立法中也要充分予以考慮。

（二）明確我國目前電子商務(wù)稅收立法的基本內(nèi)容

根據(jù)以上原則，以及我國電子商務(wù)發(fā)展和立法的現(xiàn)實(shí)情況，可以明確我國目前電子商務(wù)稅收立法的主要任務(wù)和工作重點(diǎn)，應(yīng)集中在對現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的修訂完善上。在暫不開征新稅及附加稅的前提下，通過對現(xiàn)行稅法一些相關(guān)概念、范疇、基本原則和條款的修改、刪除、重新界定和解釋，以及增加對電子商務(wù)適用的相應(yīng)條款，妥善處理有關(guān)電子商務(wù)引發(fā)的稅收法律問題。因此，我國目前電子商務(wù)稅收立法的基本內(nèi)容是：

首先，在稅法中重新界定有關(guān)電子商務(wù)稅收的基本概念，具體包括“居民”、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”、“所得來源”、“商品”、“勞務(wù)”、“特許權(quán)”等電子商務(wù)相關(guān)的稅收概念的內(nèi)涵和外延。

其次，在稅法中界定電子商務(wù)經(jīng)營行為的征稅范圍，根據(jù)國情和階段性原則，對電子商務(wù)征稅按不同時(shí)期分步考慮和實(shí)施。在稅法中明確電子商務(wù)經(jīng)營行為的課稅對象，根據(jù)購買者取得何種權(quán)利（產(chǎn)品所有權(quán)、無形資產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán)），決定這類交易產(chǎn)品屬于何種課稅對象；在稅法中規(guī)范電子商務(wù)經(jīng)營行為的納稅環(huán)節(jié)、期限和地點(diǎn)等。

（三）修改稅收實(shí)體法

在明確立法原則和基本內(nèi)容的基礎(chǔ)上，根據(jù)電子商務(wù)的發(fā)展，適時(shí)調(diào)整我國稅收實(shí)體法。我國稅收實(shí)體法主要包括流轉(zhuǎn)稅法、所得稅法及其他稅法。在電子商務(wù)稅收立法中，要根據(jù)實(shí)體法受到電子商務(wù)影響的不同情況，具體考慮對他們的修訂、改動(dòng)、補(bǔ)充和完善。例如，對受電子商務(wù)沖擊最大的流轉(zhuǎn)稅法，可以考慮從兩個(gè)方面進(jìn)行修訂。在適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)，對《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則、《營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則等法規(guī)進(jìn)行修訂，并通過立法程序賦予其更高的法律地位。在對增值稅法、營業(yè)稅法進(jìn)行修訂時(shí)，根據(jù)電子商務(wù)的發(fā)展?fàn)顩r，適時(shí)增加對電子商務(wù)經(jīng)營活動(dòng)的相關(guān)規(guī)定。

（四）進(jìn)一步完善稅收征管法

除考慮建立專門的電子商務(wù)登記制度，使用電子商務(wù)交易專用發(fā)票，確立電子申報(bào)納稅方式，確立電子票據(jù)和電子賬冊的法律地位之外，還應(yīng)明確征納雙方的權(quán)利義務(wù)和法律責(zé)任，以及嚴(yán)格實(shí)行財(cái)務(wù)軟件備案制度等問題。

首先，應(yīng)當(dāng)在法律中確認(rèn)稅務(wù)機(jī)關(guān)對電子交易數(shù)據(jù)的稽查權(quán)。應(yīng)在稅收條文中明確規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按法定程序查閱或復(fù)制納稅人的電子數(shù)據(jù)信息，并有義務(wù)為納稅人保密。而納稅人則有義務(wù)如實(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)涉稅信息和密碼的備份，并有權(quán)利要求稅務(wù)機(jī)關(guān)保密。稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人違約均要承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。

其次，應(yīng)在稅法中對財(cái)務(wù)軟件的備案制度作出更明確、更具體的規(guī)定。要求對開展電子商務(wù)的企業(yè)，必須嚴(yán)格實(shí)行財(cái)務(wù)軟件備案制度，規(guī)定企業(yè)在使用財(cái)務(wù)軟件時(shí)，必須向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供軟件的名稱、版本號(hào)、超級(jí)用戶名和密碼等信息，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后才能使用。

（五）完善電子商務(wù)的相關(guān)法律

第一，應(yīng)完善金融和商貿(mào)立法。制定電子貨幣法，規(guī)范電子貨幣的流通過程和國際金融結(jié)算的規(guī)程，為電子支付系統(tǒng)提供相應(yīng)的法律保證。

第二，應(yīng)完善計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)安全的立法，防止網(wǎng)上銀行金融風(fēng)險(xiǎn)和金融詐騙、金融黑客等網(wǎng)絡(luò)犯罪的發(fā)生。

第三，完善《會(huì)計(jì)法》等相關(guān)法律，針對電子商務(wù)的隱匿化、數(shù)字化等特點(diǎn)，會(huì)導(dǎo)致計(jì)稅依據(jù)難以確定的問題，可在立法中考慮從控管網(wǎng)上數(shù)字化發(fā)票入手，完善《會(huì)計(jì)法》及其他相關(guān)法律，明確數(shù)字化發(fā)票作為記賬核算及納稅申報(bào)憑證的法律效力。

第5篇：國際稅法的基本原則范文

【關(guān)鍵詞】 工資薪金所得 免征額 內(nèi)涵 依據(jù)

一、個(gè)人所得稅法工薪所得免征額的含義

個(gè)人所得稅是以個(gè)人取得的各項(xiàng)應(yīng)稅所得為對象征收的一種稅。在我國是指對居民納稅人來源于中國境內(nèi)外的一切所得和非居民納稅人來源于境內(nèi)的所得征收的一種稅。

免征額,是稅法規(guī)定的課稅對象全部數(shù)額中免予征稅的數(shù)額。它是按照一定標(biāo)準(zhǔn)從全部征稅數(shù)額中預(yù)先扣除的部分,對扣除部分不征稅,其余部分再按規(guī)定的稅率征稅。凡稅法中規(guī)定有免征額的,無論課稅對象的數(shù)額多大,未超過免征額的,不征稅;超過的,就其超過部分征稅。免征額與起征點(diǎn)不同。起征點(diǎn)是對課稅對象未達(dá)到起征點(diǎn)數(shù)額的不征稅,達(dá)到和超過起征點(diǎn)數(shù)額的則按全額征稅,而免征額是對課稅對象數(shù)額未超過免征額的部分不征稅,超過免征額的也只就其超過部分征稅。

工薪所得免征額,就是根據(jù)個(gè)人所得稅法的規(guī)定,在對個(gè)人的工資薪金所得計(jì)稅時(shí),首先要依法減除一定的額度,這個(gè)額度即為工資薪金免征額,簡稱工薪所得免征額。

從各國的情況來看,個(gè)人所得稅法幾乎都有免征額的規(guī)定,只是其所含的內(nèi)容不盡相同?？傮w來看,它一般包括兩部分:一是個(gè)人豁免(allowance),有時(shí)又稱生計(jì)扣除,即納稅人為了維持本人及其贍養(yǎng)對象的生存所必需的收入,這部分維持生計(jì)的收入從理論上來說不應(yīng)當(dāng)被課稅,需要從納稅人的應(yīng)稅所得中剔除。二是費(fèi)用扣除(deductions),即納稅人用于彌補(bǔ)與工作相關(guān)的各種開銷(如住房抵押貸款利息、人壽保險(xiǎn)費(fèi)、醫(yī)療費(fèi)等)而需要的收入,這部分收入實(shí)際上是納稅人用于彌補(bǔ)工作成本的,所以不應(yīng)當(dāng)被課稅。對于費(fèi)用扣除,各國的做法也不盡相同:有的國家規(guī)定納稅人要按費(fèi)用類別據(jù)實(shí)扣除(各項(xiàng)費(fèi)用通常規(guī)定有扣除上限);有的國家則規(guī)定有標(biāo)準(zhǔn)扣除額,納稅人的費(fèi)用扣除不需要實(shí)報(bào)實(shí)銷,統(tǒng)一按該標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除;還有的國家允許納稅人在上述兩種辦法之間自由選擇。我國個(gè)人所得稅法規(guī)定的免征額,實(shí)際上是把國外的個(gè)人豁免和費(fèi)用扣除合二為一。

二、個(gè)人所得稅法工薪所得免征額規(guī)定的理論依據(jù)

個(gè)人所得稅法規(guī)定工薪所得免征額的目的就是通過對個(gè)人收入的部分所得進(jìn)行事先扣除,從而免除維持納稅人最低生活水準(zhǔn)所需要的那部分所得的稅收,以體現(xiàn)納稅人的實(shí)際納稅能力,增加其可支配收入,減少他們的納稅義務(wù),照顧納稅人的最低生活和費(fèi)用開支需要。那么規(guī)定免征額的理論依據(jù)究竟為何?下面從三個(gè)方面進(jìn)行論述。

1、的“勞動(dòng)力價(jià)值理論”

個(gè)人所得稅法中“免征額”的規(guī)定是的生產(chǎn)和再生產(chǎn)理論在實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中的具體運(yùn)用。在市場經(jīng)濟(jì)條件下,勞動(dòng)力是商品。作為買賣對象的勞動(dòng)力商品,具有一般商品的共性,同時(shí)具有價(jià)值和使用價(jià)值的雙重屬性。而勞動(dòng)力是以勞動(dòng)者的存在而存在,它的價(jià)值同樣以勞動(dòng)者的生存為前提,勞動(dòng)者要維持自身的生存,需要有一定的生活資料。只有如此才能實(shí)現(xiàn)自身勞動(dòng)力價(jià)值。勞動(dòng)力價(jià)值的實(shí)現(xiàn)不僅能促使國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和繁榮,還有利于社會(huì)的穩(wěn)定與和諧。因此,在對個(gè)人所得稅計(jì)征時(shí),必須確定合理的免征額,給勞動(dòng)者保留一定的生活資料,確保勞動(dòng)者的生存權(quán)和發(fā)展權(quán),以維持勞動(dòng)力的生產(chǎn)和再生產(chǎn)的需要。

2、憲法關(guān)于“公民生存權(quán)保障”基本規(guī)定

人的最基本的權(quán)利是生存權(quán)和發(fā)展權(quán)。我國《憲法》第三十三條明確規(guī)定:國家尊重和保障人權(quán)。人權(quán)是的目的和歸宿。近代人權(quán)的確立,以納稅人爭取民主征稅的權(quán)利為突破口,而現(xiàn)代納稅人權(quán)利的發(fā)展轉(zhuǎn)而以人權(quán)在稅收領(lǐng)域的延伸保護(hù)為契機(jī)。當(dāng)前,我國已經(jīng)簽署國際人權(quán)兩公約,并在2004年3月修憲中正式將“尊重和保護(hù)人權(quán)”的基本原則載入憲法,這為我國納稅人基本人權(quán)的保護(hù)提供了更為堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。在人權(quán)之下構(gòu)建納稅人權(quán)利,就是要將普遍性的人權(quán)適用于納稅人權(quán)利保護(hù)。由于我國人權(quán)的憲法保護(hù)尚屬一個(gè)原則性的宣示,憲法保護(hù)的公民基本權(quán)利雖然與人權(quán)有重合之處,但畢竟有所區(qū)別。普遍性的人權(quán)應(yīng)是納稅人權(quán)利最低限度保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)的來源。

《世界人權(quán)宣言》第25條第1款規(guī)定:“人人有權(quán)享受為維持他本人和家屬的健康和福利所需的生活水準(zhǔn),包括食物、衣著、住房、醫(yī)療和必要的社會(huì)服務(wù)”?！督?jīng)濟(jì)、社會(huì)、文化權(quán)利國際公約》第11條第1款規(guī)定:“本公約締約各國承認(rèn)人人有權(quán)為他自己和家庭獲得相當(dāng)?shù)纳顥l件,包括足夠的食物、衣著和住房,并能不斷地改進(jìn)生活條件?！钡?款規(guī)定:“本公約締約各國確認(rèn)人人免于饑餓的基本權(quán)利?！眹H公認(rèn)的生存權(quán)在稅法中的意義就在于確保納稅人在履行稅收債務(wù)的同時(shí)免受基本生活維持的困擾和威脅。根據(jù)生存權(quán)保障,納稅人應(yīng)該享有最低生活費(fèi)免于課稅的權(quán)利、基本生活必需品免于征收和強(qiáng)制的權(quán)利。

目前各國(地區(qū))在稅法中主要通過所得稅的基礎(chǔ)扣除、滿足生存所需的基本生活用品包括基本住宅免于課稅來實(shí)現(xiàn)。對于生活困難的納稅人給予稅收減免,或者分期付稅的優(yōu)惠對待。我國臺(tái)灣地區(qū)“憲法”第十五條規(guī)定“人民之生存權(quán)、工作權(quán)及財(cái)產(chǎn)權(quán)應(yīng)予保障”。“憲法”保障之私有財(cái)產(chǎn)有所收益時(shí),在發(fā)展人格及維護(hù)尊嚴(yán)所必要者外仍有剩余,始為公共利益之必要課征所課稅,亦即滿足生活所必需及被撫養(yǎng)者必需者外,始有納稅義務(wù)。換言之,所得稅不得侵犯納稅義務(wù)人及其家庭之生存權(quán)?！度毡緫椃ā返诙鍡l規(guī)定:“一切國民都享有維持最低限度的健康的文化生活權(quán)利。國家必須在生活的各個(gè)方面努力改善和提高國民的社會(huì)福利、社會(huì)保障以及公共衛(wèi)生事業(yè)?！彼^健康的、文化的最低限度的生活也就是符合人性尊嚴(yán)的生活。此種人性尊嚴(yán)為不可侵犯的生存權(quán)利,是屬于憲法基本價(jià)值決定的基本人權(quán)。而稅法整體秩序所表彰的價(jià)值體系與憲法的價(jià)值體系必須相一致。稅收的課征要與國民能夠過著健康的、文化的最低限度生活狀況相適應(yīng)。因此,在個(gè)人所得稅中關(guān)于免征額的規(guī)定必須體現(xiàn)“尊重和保障人權(quán)”的精神,這是個(gè)人所得稅規(guī)定免征額的立法準(zhǔn)則。課稅之基本原則為量能課稅之倫理要求,即個(gè)人租稅負(fù)擔(dān)應(yīng)依其經(jīng)濟(jì)支付能力來衡量,而定其適當(dāng)?shù)募{稅義務(wù)。根據(jù)量能原則,個(gè)人所得部分只有超出其個(gè)人及家庭最低生活所需費(fèi)用始有負(fù)擔(dān)能力,故所得必須減除保障生存之必須費(fèi)用及意外負(fù)擔(dān),始得為課稅之起征點(diǎn),此亦為憲法上保障生存權(quán)之意旨。就現(xiàn)實(shí)而言,若對無負(fù)擔(dān)能力者課稅,將導(dǎo)致抗稅,并擾亂納稅秩序,增加稽征成本執(zhí)行費(fèi)用,自非良策。此謂之“主觀生存保障凈所得原則”。

3、稅法中關(guān)于“最低生活費(fèi)不課稅”的原則

最低生活費(fèi)的法律含義是指相當(dāng)于各國家中的健康和文化的平均水平,除實(shí)際上的文化生活費(fèi)之外,還應(yīng)考慮納稅人本人以及其扶養(yǎng)的家屬為將來的生活保障所支出的儲(chǔ)蓄部分的費(fèi)用?；A(chǔ)扣除額等的課稅最低限度額具有這樣一種意思,即稟承憲法的宗旨,將健康且負(fù)有文化性的最低生活費(fèi)排除在課稅對象之外。在個(gè)人所得稅法中,貫徹最低生活費(fèi)不課稅原則是公民的生存權(quán)和發(fā)展權(quán)的基本保障。強(qiáng)調(diào)生存權(quán)的目的在于保障國民在實(shí)際社會(huì)生活中作為人的尊嚴(yán)。其主要是保護(hù)、幫助生活貧困者和社會(huì)經(jīng)濟(jì)上的弱者。如果國家一方面從最低生活費(fèi)用中獲取財(cái)政收入,另一方面又通過財(cái)政支出保證公民的最低生活待遇。這種所謂“取之于民,用之于民”的征稅方式是不可取的,是徒勞的,也是有害的。因?yàn)槎惖恼魇蘸拓?cái)政支出需要耗費(fèi)國家財(cái)力并且需要履行繁雜的手續(xù)。與公民保留最低生活費(fèi)用相比,是對人身自由的一種限制,也是對納稅人生存權(quán)的一種危害。因此,在個(gè)人所得稅法中,確定最低生活費(fèi)和基本原則至關(guān)重要。而在不同發(fā)展階段的國家,以及在同一國家的不同發(fā)展階段,最低生活保障標(biāo)準(zhǔn)是不一致的。國家要根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)水平,綜合考慮納稅人的食品、住房、醫(yī)療、教育、保險(xiǎn)等需要,通過具體的計(jì)量,得出最低生活費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),以此構(gòu)建最低生活保障體系。并根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的變化,通貨膨脹的因素適時(shí)調(diào)整最低生活費(fèi)保障標(biāo)準(zhǔn)。

三、結(jié)論

綜上所述,勞動(dòng)力價(jià)值理論、憲法關(guān)于“公民生存權(quán)保障”基本規(guī)定、稅法中關(guān)于“最低生活費(fèi)不課稅”的原則,是個(gè)人所得稅法對于工資薪金所規(guī)定免征額的理論依據(jù),正因?yàn)槊庹黝~關(guān)乎人的基本生存權(quán),所以對于免征額具體數(shù)額的確定一直是政府和百姓十分關(guān)心和敏感的話題。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 丁一:納稅人權(quán)利保護(hù)的最低法律標(biāo)準(zhǔn)――一種人權(quán)的視角[A].財(cái)稅法論叢第2卷[C].法律出版社,2003.

[2] 葛克昌:所得稅與憲法[M].北京大學(xué)出版社,2004.

[3] 施正文:稅法要論[M].中國稅務(wù)出版社,2007.

第6篇：國際稅法的基本原則范文

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；稅收征管；稅收管轄權(quán)

隨著互聯(lián)網(wǎng)的普及，我國電子商務(wù)得到了迅猛發(fā)展，一方面為我國稅收開拓了新的稅源渠道，另一方面也對我國現(xiàn)行稅收法律制度提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。目前國際社會(huì)對電子商務(wù)稅收并沒有統(tǒng)一的看法，各國也都在積極探索。

一、我國稅法關(guān)于電子商務(wù)征稅與否問題

現(xiàn)行稅法建立在傳統(tǒng)的有形交易基礎(chǔ)上，征稅對象以物流為主，對納稅環(huán)節(jié)的規(guī)定也基于有形商品的流通過程和經(jīng)營業(yè)務(wù)活動(dòng)，而電子商務(wù)的交易對象主要為無形商品。據(jù)此，有觀點(diǎn)認(rèn)為不應(yīng)對電子商務(wù)進(jìn)行征稅，也有觀點(diǎn)認(rèn)為基于電子商務(wù)的特異性，不僅應(yīng)該將現(xiàn)行稅法適用于電子商務(wù)從嚴(yán)征稅，而且還應(yīng)開征新的稅種。征稅權(quán)不僅關(guān)系一個(gè)國家的財(cái)政收入，還關(guān)系到國家和國家安全。那么，我國稅法面對電子商務(wù)該做出何種征稅選擇呢？

美國作為電子商務(wù)應(yīng)用面最廣、普及率最高的國家，已對電子交易制定了明確的稅收政策。1996年美國財(cái)政部頒布《全球電子商務(wù)稅收政策解析》白皮書，提出“稅收中立原則”，認(rèn)為對電子商務(wù)應(yīng)實(shí)行非歧視性稅收，不提倡對電子商務(wù)征收新稅種，明確對電子商務(wù)征稅的管轄權(quán)。之后為鼓勵(lì)和支持企業(yè)發(fā)展電子商務(wù)，出臺(tái)了一系列電子商務(wù)的免稅法案。隨著電子商務(wù)的迅速發(fā)展，美國國內(nèi)對電子商務(wù)的征稅問題展開了激烈爭論，最終政府通過正式法案，明確對使用不同方式進(jìn)行經(jīng)營的商務(wù)活動(dòng)征稅，特別是對網(wǎng)絡(luò)交易實(shí)行統(tǒng)一征稅。

筆者認(rèn)為，我國稅收政策應(yīng)對電子商務(wù)征稅做肯定性選擇。原因有以下幾點(diǎn)：

第一，我國《憲法》第56條規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)?！?《稅收征收管理法》和其他稅收單行法規(guī)也明確規(guī)定了公民應(yīng)予納稅的范圍。無論是通過電子商務(wù)方式進(jìn)行的交易，還是通過其他方式達(dá)成的交易，本質(zhì)都是實(shí)現(xiàn)商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移，區(qū)別僅在于實(shí)現(xiàn)手段不同。如果對傳統(tǒng)貿(mào)易方式征稅，而不對電子商務(wù)交易方式征稅，則有違稅收公平原則和稅收中性原則。

第二，在我國，電子商務(wù)將會(huì)日漸成為一種重要的貿(mào)易形式，如果不對之征稅，政府將會(huì)失去很大的一塊稅源，導(dǎo)致稅收流失，不利于我國財(cái)政收入的保證，更甚者國家的稅收都會(huì)受到影響。

目前已經(jīng)對電子商務(wù)征稅的國家基本上采取把電子商務(wù)納入到現(xiàn)行稅制征稅范圍的稅收策，并沒有開征新稅種。我國應(yīng)在維護(hù)國家稅收的前提下，借鑒他國經(jīng)驗(yàn)，在現(xiàn)行稅法中增加有關(guān)電子商務(wù)稅收的規(guī)范性條款，出臺(tái)電子商務(wù)稅收征管的可行辦法，并且制定相應(yīng)的稅收鼓勵(lì)政策，以推動(dòng)電子商務(wù)在我國的蓬勃發(fā)展。

二、構(gòu)建電子商務(wù)稅收法律體系的基本原則

比較主要發(fā)達(dá)國家及國際組織對電子商務(wù)稅收問題的主要政策，聯(lián)系我國實(shí)際情況，結(jié)合稅法基本原則，筆者認(rèn)為構(gòu)建電子商務(wù)稅收法律體系主要應(yīng)遵循以下原則：

（1）稅收中性原則。即對電子商務(wù)交易與其他形式的交易在稅收征收方面要一視同仁，反對開征任何形式的新稅或附加稅，以免阻礙電子商務(wù)的發(fā)展。稅收中性原則要求以不干預(yù)市場機(jī)制的有效運(yùn)行為出發(fā)點(diǎn)，采用中性的、非歧視性的稅收政策，對電子商務(wù)既不開征新稅，也不實(shí)行永久免稅，而是通過對一些概念、范疇的重新界定和對現(xiàn)有稅制的修改來處理電子商務(wù)引發(fā)的問題。

（2）稅收公平原則。即指制定電子商務(wù)稅收政策應(yīng)以電子商務(wù)貿(mào)易與其他交易形式的稅負(fù)一致為前提，同時(shí)要避免國際間的雙重征稅。稅收公平原則要求相同經(jīng)濟(jì)情況和納稅能力的主體應(yīng)承擔(dān)相同的稅負(fù)。電子商務(wù)具有虛擬性、隱蔽性和高流動(dòng)性，因此，其相對于傳統(tǒng)貿(mào)易而言更容易偷稅、漏稅，所以，我國稅法應(yīng)改變電子商務(wù)稅收缺位的狀態(tài)，完善稅收征管制度。

（3）稅收效率原則。即要求以最小的稅收成本獲得最大的稅收效益。簡言之，就是要求電子商務(wù)稅收政策的制定應(yīng)考慮網(wǎng)絡(luò)技術(shù)特征和征稅成本，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)征收管理，否則，容易導(dǎo)致稅收流失。電子商務(wù)稅收政策還應(yīng)簡單、透明，容易被納稅人掌握，并簡單易行，便于納稅人履行納稅義務(wù)，最大限度地降低納稅人的納稅成本。

三、電子商務(wù)稅收征管制度的完善

（一）電子商務(wù)對稅收征管的挑戰(zhàn)

1．電子商務(wù)虛擬化、無紙化加大了稅收征管的難度?，F(xiàn)行稅法對納稅環(huán)節(jié)的規(guī)定基于有形商品的流通，是建立在各種有形的紙質(zhì)憑證、賬簿和報(bào)表的基礎(chǔ)上的。而電子商務(wù)下的課稅對象主要為信息流，各種報(bào)表和憑證也都是以電子化的形式出現(xiàn)的，可以輕易地修改和刪除，再加上電子加密技術(shù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)更是難以對其監(jiān)控，納稅環(huán)節(jié)不易認(rèn)定和控制，原有的稅法規(guī)范也難以執(zhí)行。

2．納稅主體難以認(rèn)定。我國現(xiàn)行稅法以“屬地原則”為主來確定稅收管轄權(quán)，通常利用住所地和營業(yè)地來對居民和企業(yè)行使稅收管轄權(quán)。電子商務(wù)的發(fā)展弱化了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與特定地點(diǎn)之間的關(guān)系，數(shù)據(jù)信息加密技術(shù)又使得消費(fèi)者可以匿名，制造商容易隱匿其居住地，這就給稅務(wù)機(jī)關(guān)對從事經(jīng)營活動(dòng)的公司和個(gè)人的認(rèn)定帶來難度，從而為企業(yè)偷漏稅行為制造了天然屏障。

3．代扣代繳義務(wù)機(jī)關(guān)作用弱化。利用互聯(lián)網(wǎng)，廠商和消費(fèi)者可在世界范圍內(nèi)直接交易，中介機(jī)構(gòu)代扣和代繳稅款的作用削弱。電子交易使得征稅過程復(fù)雜化，使原本只需向少數(shù)人征稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄驈V大消費(fèi)者征稅，加大了稅收成本。

（二）完善電子商務(wù)稅收征管制度的具體建議

1．稅種的選擇

電子商務(wù)交易一般可分為在線交易和離線交易。所謂在線交易，是指直接通過因特網(wǎng)完成產(chǎn)品或勞務(wù)交付的交易，如計(jì)算機(jī)軟件、數(shù)字化讀物、音像唱片的交易等。所謂離線交易，是指通過因特網(wǎng)達(dá)成交易的有關(guān)協(xié)議，而交易中的標(biāo)的物――有形商品或服務(wù)以傳統(tǒng)的有形貨物的交付方式實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)移。因此，對于在線交易，宜按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅；對于離線交易宜按“銷售貨物”征收增值稅。

2．納稅地的確定

改革相關(guān)稅收實(shí)體法，制定電子商務(wù)條件下數(shù)字化信息交易的征稅對象判定標(biāo)準(zhǔn)。就納稅地點(diǎn)而言，電子商務(wù)條件下以消費(fèi)地為納稅地點(diǎn)最為適宜。因?yàn)?，傳統(tǒng)增值稅主要實(shí)行經(jīng)營地原則，但是電子商務(wù)具有高度流動(dòng)性，能夠通過設(shè)于任何地點(diǎn)的服務(wù)器來履行勞務(wù)，經(jīng)營地點(diǎn)判定困難，難以貫徹經(jīng)營地原則。間接稅的最終承擔(dān)者為消費(fèi)者，所以消費(fèi)地為納稅地不僅節(jié)約稅收成本，符合國際稅收趨勢，而且有利于保護(hù)我國的稅收利益。

3．建立專門的電子商務(wù)稅務(wù)登記制度

從事電子商務(wù)交易業(yè)務(wù)的納稅人，必須到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理專門的電子商務(wù)稅務(wù)登記，取得一個(gè)專門的稅務(wù)登記號(hào)，并按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求填報(bào)有關(guān)電子商務(wù)稅務(wù)登記表，提交企業(yè)網(wǎng)址、電子郵箱地址以及計(jì)算機(jī)密鑰的備份等相關(guān)材料，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)進(jìn)行嚴(yán)格審核，逐一登記，專人負(fù)責(zé)，并為納稅人保密。

4．推行消費(fèi)地銀行扣繳義務(wù)

當(dāng)前電子商務(wù)交易中主要支持三種支付手段：客戶賬戶支付、信用卡支付和電子貨幣支付。根據(jù)電子商務(wù)多用電子結(jié)算的特點(diǎn)，將征稅環(huán)節(jié)設(shè)在網(wǎng)上銀行結(jié)算階段，當(dāng)發(fā)生業(yè)務(wù)時(shí)，由消費(fèi)者居住地支付貨款的銀行負(fù)責(zé)代扣代繳稅款，并將稅務(wù)信息及時(shí)傳送給稅務(wù)機(jī)關(guān)，不僅有利于防止偷稅漏稅而且還可以保證稅款的及時(shí)上繳。

參考文獻(xiàn)：

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2．王海燕，許靖寰，張?zhí)K紅：《我國應(yīng)如何應(yīng)對電子商務(wù)帶來的稅法問題》，載《教育教學(xué)論壇》，2011/12．

第7篇：國際稅法的基本原則范文

關(guān)鍵詞：稅收制度；所得稅；會(huì)計(jì)制度；協(xié)調(diào)隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國稅收制度和企業(yè)會(huì)計(jì)制度都經(jīng)歷了重大變革。為了很好的適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，同時(shí)反映稅收和會(huì)計(jì)原則，稅收制度和企業(yè)會(huì)計(jì)制度變得愈來愈豐富與復(fù)雜。文章將就現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度與會(huì)計(jì)制度進(jìn)行比較，以更好的了解它們之間的聯(lián)系與區(qū)別，從而為我們的現(xiàn)實(shí)服務(wù)。

1稅收制度與會(huì)計(jì)制度的聯(lián)系

會(huì)計(jì)與稅收作為經(jīng)濟(jì)體系中不同的分支,二者之間的關(guān)系既緊密獨(dú)立。簡單地講,稅收征納要利用會(huì)計(jì)核算所提供的資料,而處理結(jié)果又反饋給會(huì)計(jì)進(jìn)而影響會(huì)計(jì)利潤等數(shù)據(jù)信息;總體上講,二者在按照各自的方向獨(dú)立發(fā)展。由于二者不同的職能和學(xué)科屬性,也就決定會(huì)計(jì)與稅收在其制度設(shè)計(jì)過程中遵循不同的目標(biāo)、處理原則和業(yè)務(wù)規(guī)范,這在會(huì)計(jì)制度與稅收制度的改革中顯而易見。會(huì)計(jì)制度與稅收制度的分離走向是符合市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)律和國際慣例的。因此,我國會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)關(guān)系更傾向于分離,雙軌運(yùn)行,并會(huì)因二者相互的信息支持為會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)的協(xié)作提供平臺(tái)。

在所的稅中，應(yīng)交所得稅包括兩個(gè)部分，所得稅費(fèi)用和應(yīng)交所得稅?，F(xiàn)行計(jì)算所得稅運(yùn)用的是資產(chǎn)負(fù)債法。所謂資產(chǎn)負(fù)債法是指按預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回年度的所得稅稅率計(jì)算其納稅影響數(shù)，作為遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的一種方法。這種方法由于在多數(shù)情況下為遞延所得稅負(fù)債，故又稱為債務(wù)法（liabilitymethod）。在這種方法下，先根據(jù)所得稅申報(bào)表計(jì)算出本期應(yīng)付所得稅，然后根據(jù)預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回時(shí)的稅率計(jì)算遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)，上述兩者之和為所得稅費(fèi)用。資產(chǎn)負(fù)債法的主要目的在于資產(chǎn)負(fù)債表上的遞延所得稅賬戶更富有意義。此法下，遞延所得稅負(fù)債代表未應(yīng)付的所得稅，遞延所得稅資產(chǎn)代表未來應(yīng)收（即可節(jié)?。┑乃枚悾哂袘?yīng)付應(yīng)收的性質(zhì)，符合資產(chǎn)負(fù)債表定義，故又稱為資產(chǎn)負(fù)債表法。此法為美財(cái)務(wù)準(zhǔn)則委員會(huì)第96號(hào)和第109號(hào)公告規(guī)定采用的方法。我國《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》提出了遞延法和資產(chǎn)負(fù)債法兩種方法。

由此可見，應(yīng)交所得稅是按稅法規(guī)定得出，而暫時(shí)性差異則由會(huì)計(jì)制度規(guī)定得出，所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期所得稅與遞延所得稅之和。即所得稅費(fèi)用是由稅法與會(huì)計(jì)制度規(guī)定的。

2企業(yè)所得稅與會(huì)計(jì)制度的差異比較

雖然稅法與會(huì)計(jì)制度聯(lián)系緊密，但也是有差異的。其中遞延所得稅就是他們差異的最好體現(xiàn)。

2.1價(jià)值記錄方面的差異

遞延所得稅是指按照所得稅準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)期應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債當(dāng)期發(fā)生額的綜合結(jié)果，但不包括計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)的所得稅影響。用公式表示即為：

遞延所得稅=（遞延所得稅負(fù)債的期末余額-遞延所得稅負(fù)債的期初余額）-（遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)的期初余額）

遞延所得稅的產(chǎn)生在于會(huì)計(jì)在記錄資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值與稅法上規(guī)定資產(chǎn)負(fù)債的價(jià)值的差異。

①資產(chǎn)。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額。

資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)一般為取得成本，即企業(yè)為取得某項(xiàng)資產(chǎn)支付的成本在未來期間準(zhǔn)予稅前扣除。在資產(chǎn)持續(xù)持有的過程中，其計(jì)稅基礎(chǔ)是指資產(chǎn)的取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅前扣除的金額后的余額。如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)在某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)是指其成本扣除按照稅法規(guī)定已在以前期間稅前扣除的累計(jì)折舊額或累計(jì)攤銷額后的金額。

②負(fù)債。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。用公式表示即為：

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額

負(fù)債的確認(rèn)與償還一般不會(huì)影響企業(yè)的損益，也不會(huì)影響其應(yīng)納稅所得額，未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價(jià)值。但是，某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會(huì)影響企業(yè)的損益，進(jìn)而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使得其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額，如按照會(huì)計(jì)規(guī)定確認(rèn)的某些預(yù)計(jì)負(fù)債。

2.2原則的差異

除了在價(jià)值記錄方面的差異，也有稅法和會(huì)計(jì)原則的差異的體現(xiàn)。

①權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。稅法基本上是認(rèn)可的，但權(quán)責(zé)發(fā)生制的采用會(huì)產(chǎn)生大量的會(huì)計(jì)估計(jì)，因此稅法在此方面持保留態(tài)度。當(dāng)權(quán)責(zé)發(fā)生制與有利原則沖突時(shí)，稅法拋棄權(quán)責(zé)發(fā)生制，對一些是事項(xiàng)上的處理采用收付實(shí)現(xiàn)制。比如費(fèi)用扣除等。

②配比原則。配比原則建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上，用于何時(shí)卻用費(fèi)用的原則。所得稅雖然基本認(rèn)可，但做了很多限制，以防稅款流失。比如征稅時(shí)間與會(huì)計(jì)確認(rèn)時(shí)間，計(jì)稅依據(jù)與收入計(jì)量上的差異，從而帶來費(fèi)用配比上的差異。又比如稅前扣除時(shí)間，項(xiàng)目與會(huì)計(jì)上成本，費(fèi)用的差異等。

③歷史成本原則。稅法對歷史成本原則持肯定態(tài)度。有時(shí)當(dāng)會(huì)計(jì)制度放棄歷史成本原則，稅法會(huì)堅(jiān)持歷史成本原則。比如在企業(yè)對交易性金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量，將公允價(jià)值作為其賬面依據(jù)。而稅法則不承認(rèn)公允價(jià)值，規(guī)定仍以其初始成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。稅法與會(huì)計(jì)制度在歷史成本上的差異，帶來了大量的復(fù)雜的納稅調(diào)整問題。

④謹(jǐn)慎性原則。謹(jǐn)慎性的運(yùn)用源于會(huì)計(jì)估計(jì)和不確定性。如果稅法認(rèn)可謹(jǐn)慎性原則必然會(huì)減少或者滯后企業(yè)應(yīng)交稅款，這樣就會(huì)給稅務(wù)部門帶來風(fēng)險(xiǎn)。而且會(huì)計(jì)計(jì)算中的謹(jǐn)慎性原則所確認(rèn)的損失往往并沒有交易憑證，這就在很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。這會(huì)讓稅務(wù)部門認(rèn)為有避稅嫌疑，所以稅法上對謹(jǐn)慎性原則基本上持否定態(tài)度。

⑤實(shí)質(zhì)重于形式原則。稅法并不認(rèn)可這一原則。因?yàn)槿舭催@項(xiàng)原則那么稅法上認(rèn)定的項(xiàng)目就變成了其他業(yè)務(wù)，這些項(xiàng)目可能就不能計(jì)稅了。比如售后回購，按照實(shí)質(zhì)重于形式要按融資進(jìn)行處理，但稅法不承認(rèn)這種融資，而要把它作為銷售和購入兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別處理。

3協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)與稅法中的差異

第8篇：國際稅法的基本原則范文

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制改革的深入發(fā)展及會(huì)計(jì)體制改革的不斷深入，我國會(huì)計(jì)制度與稅法的差異表現(xiàn)得越來越明顯。這種差異的存在與我國不同時(shí)期的經(jīng)濟(jì)體制變革有較大的聯(lián)系。我們知道會(huì)計(jì)制度是會(huì)計(jì)工作所要遵循的規(guī)則和程序的總稱，而稅法則是國家法律調(diào)整稅收關(guān)系的法律規(guī)范，因而這兩者在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中必然存在一定的差異。尤其是新的所得稅實(shí)行以來，這種差異就更明顯了，據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，新的所得稅法與會(huì)計(jì)制度的差異，相比以前增加了20多處。對于這種差異的存在我們應(yīng)該客觀地分析并加以協(xié)調(diào)，以下將詳細(xì)分析這兩者之間差異的表現(xiàn)形式、原因以及協(xié)調(diào)的具體措施。

二、我國會(huì)計(jì)制度與稅法差異的表現(xiàn)形式

(一)會(huì)計(jì)制度和稅法在原則規(guī)定上的差異

在基本準(zhǔn)則規(guī)定上，我國的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，即企業(yè)當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用，無論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)該作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用處理。然而，稅法的規(guī)定卻不完全承認(rèn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的適用性，其在企業(yè)的收入確認(rèn)上傾向于權(quán)責(zé)發(fā)生制，而在費(fèi)用的確認(rèn)上卻更傾向于采用收付實(shí)現(xiàn)制。例如，在企業(yè)增值稅的賬戶處理時(shí)，企業(yè)在明細(xì)科目上還必須設(shè)置“應(yīng)交增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額”、“應(yīng)交增值稅——已交稅金”、“應(yīng)交增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等子項(xiàng)目，由此可見，其會(huì)計(jì)處理并不完全是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)核算的，是按照收付實(shí)現(xiàn)制原則進(jìn)行的。這正是會(huì)計(jì)制度和稅法在原則規(guī)定上的差異體現(xiàn)。

(二)會(huì)計(jì)制度與新稅法已消除的差異

新稅法的施行，加上新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明年的更大范圍內(nèi)執(zhí)行，這兩者的同時(shí)實(shí)行不可避免地要加大企業(yè)會(huì)計(jì)處理與稅法處理的難度。因此，有必要了解新稅法實(shí)行前后與會(huì)計(jì)制度已經(jīng)消除的差異，這將有利于企業(yè)更加明確以往存在的稅法與會(huì)計(jì)制度差異的影響。新稅法和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施消除了原先的差異有20多項(xiàng)，比較典型的有：向本企業(yè)職工發(fā)放本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品、非貨幣性換出存貨、債務(wù)重組償還存貨等，原企業(yè)所得稅法視同銷售、原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度不視同銷售，而按新準(zhǔn)則應(yīng)該視同銷售，從而使稅法與會(huì)計(jì)的差異被消除。

(三)新稅法實(shí)施后會(huì)計(jì)制度與稅法新增的差異以及其在資產(chǎn)要素等項(xiàng)目處理上的差異

新稅法施行后在企業(yè)所得稅核算問題上也產(chǎn)生了新的差異，如新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)的期末資產(chǎn)計(jì)量應(yīng)該應(yīng)用公允價(jià)值的方式核算計(jì)量，并將公允價(jià)值與相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差異計(jì)入當(dāng)期損益或者所有者權(quán)益賬戶，但是在新的稅法當(dāng)中并沒有對這方面做出規(guī)定，也就是這種核算方式在稅法上還未得到認(rèn)可。此外，在資產(chǎn)要素核算上，會(huì)計(jì)制度和稅法也存在一定的差異，這些差異的存在會(huì)影響資產(chǎn)要素的會(huì)計(jì)核算。例如，會(huì)計(jì)制度對于固定資產(chǎn)等資產(chǎn)要素的處理強(qiáng)調(diào)加速折舊與提前攤銷資產(chǎn)，而稅法則要加上一些限制性條件。如固定資產(chǎn)折舊，會(huì)計(jì)上規(guī)定折舊方法、折舊年限和殘值估計(jì)、應(yīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)范圍等企業(yè)可以自主決定，而稅法上卻明確規(guī)定，企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如與稅法規(guī)定不一致，計(jì)稅時(shí)應(yīng)按稅法規(guī)定調(diào)整;又如待攤費(fèi)用，會(huì)計(jì)上規(guī)定如果待攤費(fèi)用的項(xiàng)目不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)全部計(jì)入當(dāng)期損益，而稅法則強(qiáng)調(diào)要按規(guī)定期限如實(shí)攤銷等。這些規(guī)定細(xì)節(jié)上的差異會(huì)直接影響企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)處理方法的選擇。

(四)會(huì)計(jì)制度和新稅法在權(quán)益、負(fù)債、收入等各要素規(guī)定方面表現(xiàn)的主要差異

由于會(huì)計(jì)制度和稅法在原則規(guī)定上的區(qū)別，進(jìn)而使得兩者在權(quán)益、負(fù)債、收入等各個(gè)具體會(huì)計(jì)項(xiàng)目上的定義、確認(rèn)方法以及核算方式都存在一定程度上的差別。例如：會(huì)計(jì)制度上對于收入的確認(rèn)就明顯和稅法上收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同，使得會(huì)計(jì)期末企業(yè)要針對收入項(xiàng)目作一系列的納稅調(diào)整;又如在接受資產(chǎn)捐贈(zèng)、轉(zhuǎn)增資本等權(quán)益核算上，稅法和會(huì)計(jì)規(guī)定的核算方式和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)也存在細(xì)節(jié)上的差別。

三、我國會(huì)計(jì)制度與稅法存在差異的原因

(一)會(huì)計(jì)制度和稅法各自制定目的的不同是兩者存在差異的直接原因

我國制定的會(huì)計(jì)制度是為了能夠準(zhǔn)確地反映企業(yè)經(jīng)營狀況以及財(cái)務(wù)情況，為企業(yè)管理者、投資人以及相關(guān)信息使用者提供真實(shí)和可靠地財(cái)務(wù)信息作保障;而稅法制定的目的是保證國家財(cái)政收入的穩(wěn)定和效率，利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控，調(diào)節(jié)收入分配。同時(shí)，兩者之間又有一定的聯(lián)系，會(huì)計(jì)制度約束下的企業(yè)會(huì)計(jì)信息是企業(yè)核算納稅的主要參照依據(jù)，稅法對于會(huì)計(jì)制度的規(guī)定具有約束和控制作用。

(二)所依據(jù)原則的不同是會(huì)計(jì)制度和稅法差異存在的前提條件

會(huì)計(jì)制度所遵循的原則有：謹(jǐn)慎性、實(shí)質(zhì)重于形式等，這些會(huì)計(jì)核算的原則在稅法核算中也是認(rèn)可的。然而，新稅法在此基礎(chǔ)上又具有一些自身的原則：收入平衡原則、公平原則、客觀原則、行政管理原則等，這些與會(huì)計(jì)制度核算的基本原則是完全不同的，甚至有時(shí)候是相背離的。因此，這些基本原則的差異導(dǎo)致了會(huì)計(jì)制度和稅法在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)方法選擇上不可避免地要存在差異。

(三)經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r是會(huì)計(jì)制度和稅法產(chǎn)生差異的主要原因

在我國隨著改革開放的不斷發(fā)展，市場經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)的不斷深入，與企業(yè)會(huì)計(jì)制度相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷地得到修改和完善，稅法也是如此。從前，在傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)屬于全民所有，本質(zhì)上是國家的，會(huì)計(jì)制度體現(xiàn)的也就是國家的財(cái)政需要，因而當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)制度和稅法的目標(biāo)是完全一致的。當(dāng)前多種經(jīng)濟(jì)成分的存在和發(fā)展，企業(yè)代表的不再僅僅是國家的需要了，企業(yè)和國家之間的利益目標(biāo)存在差異，這是經(jīng)濟(jì)水平發(fā)展的結(jié)果，也是導(dǎo)致會(huì)計(jì)制度和稅法出現(xiàn)差異的主要原因。

四、我國會(huì)計(jì)制度與稅法差異的協(xié)調(diào)

由前面的原因分析可知，當(dāng)前我國會(huì)計(jì)制度和新稅法存在差異是由經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平所決定的，是一種必然的現(xiàn)象。經(jīng)濟(jì)發(fā)展中在制定會(huì)計(jì)制度時(shí)考慮給予企業(yè)更多自主理財(cái)權(quán)的同時(shí)，也應(yīng)該考慮國家財(cái)政收入的需要。所以，當(dāng)前正確協(xié)調(diào)好新企業(yè)會(huì)計(jì)制度和新稅法之間的差異對于企業(yè)和國家來說都具有重要的意義。

(一)加強(qiáng)部門間的溝通，明確會(huì)計(jì)制度和新稅法法規(guī)各自調(diào)整的范圍

我國的會(huì)計(jì)制度制定部門為財(cái)政部，而稅法的制定部門為國家稅務(wù)總局。因而在各個(gè)制定法規(guī)時(shí)兩個(gè)部門間應(yīng)該加強(qiáng)溝通，盡量使得財(cái)政部門制定出來的會(huì)計(jì)制度不僅能夠滿足企業(yè)會(huì)計(jì)核算的正常要求，同時(shí)，也能夠滿足納稅調(diào)整的需要;同樣的稅務(wù)總局制定出來的稅法制度也應(yīng)該盡量在會(huì)計(jì)制度的合理范圍內(nèi)，盡量使得企業(yè)的納稅調(diào)整工作降到最低。同時(shí)，在具體施行制定工作時(shí)兩個(gè)部門要加強(qiáng)調(diào)查研究。在密切聯(lián)系企業(yè)實(shí)際的基礎(chǔ)上制定會(huì)計(jì)制度和稅法法規(guī)。在出臺(tái)每一個(gè)政策法規(guī)前都要充分地思考和準(zhǔn)備，經(jīng)過充分論證并且結(jié)合實(shí)際現(xiàn)實(shí)情況。

(二)強(qiáng)化會(huì)計(jì)制度建設(shè)，嚴(yán)格會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告以及處理方法的選擇

企業(yè)會(huì)計(jì)信息所披露的質(zhì)量受到多重原則的限制，如相關(guān)性、實(shí)質(zhì)性等，所以絕對可靠又準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息不太現(xiàn)實(shí)。因而在實(shí)際會(huì)計(jì)制度規(guī)定中應(yīng)該綜合考慮多方面的需求，強(qiáng)化會(huì)計(jì)制度建設(shè)時(shí)要考慮使得會(huì)計(jì)信息能夠盡量滿足多方面信息使用者的要求。明確會(huì)計(jì)制度相關(guān)信息一方面可以通過簡化年度會(huì)計(jì)報(bào)表、利用英特網(wǎng)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的實(shí)時(shí)監(jiān)控、提高會(huì)計(jì)信息披露的透明性來著手;另一方面，企業(yè)在做會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告以及會(huì)計(jì)處理方法的選擇時(shí)，應(yīng)該嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，不能因?yàn)榕R時(shí)的納稅核算而擅自調(diào)整會(huì)計(jì)處理方法。

(三)完善新稅法相關(guān)內(nèi)容，鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行合理的納稅籌劃

隨著我國新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的順利施行，我國的企業(yè)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)越來越國際化了。因此，在這個(gè)基礎(chǔ)上稅法相關(guān)內(nèi)容應(yīng)該及時(shí)跟上，對于會(huì)計(jì)制度中規(guī)定的新內(nèi)容，稅法應(yīng)該及時(shí)加以規(guī)范，爭取借鑒國際上的先進(jìn)做法和法規(guī)。在此基礎(chǔ)上，國家應(yīng)該鼓勵(lì)企業(yè)積極展開合理的稅務(wù)籌劃，爭取達(dá)到企業(yè)里面會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)應(yīng)用的共同發(fā)展，在實(shí)務(wù)中實(shí)現(xiàn)兩者的合理統(tǒng)一、平衡發(fā)展。

(四)具體會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)操作選擇恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法以協(xié)調(diào)新會(huì)計(jì)制度與新稅法

第9篇：國際稅法的基本原則范文

一、現(xiàn)行稅制存在的主要問題

1.稅收政策不統(tǒng)一。市場經(jīng)濟(jì)要求市場在資源配置中起基礎(chǔ)性作用，其基本原則是公平競爭?，F(xiàn)行稅制沒有充分體現(xiàn)這一原則，最突出的問題是，不同所有制之間和不同地區(qū)之間的差別性、歧視性、區(qū)域性稅收政策，直接導(dǎo)致稅負(fù)不盡公平。現(xiàn)行稅制內(nèi)外資企業(yè)稅法不統(tǒng)一，內(nèi)外資企業(yè)實(shí)行兩套稅法，不利于市場經(jīng)濟(jì)主體的公平競爭，不利于經(jīng)濟(jì)的健康協(xié)調(diào)發(fā)展，不利于與國際稅制接軌。

2.重復(fù)征稅?，F(xiàn)行稅制一定程度上存在重復(fù)征稅問題，影響國內(nèi)產(chǎn)品競爭力的提高，不利于擴(kuò)大投資和推進(jìn)技術(shù)進(jìn)步。如，現(xiàn)行生產(chǎn)型增值稅，對企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)中所含稅金不予抵扣，對資本品造成了重復(fù)征稅。

3.稅收優(yōu)惠過多、過濫?，F(xiàn)行稅制優(yōu)惠政策偏多，政策目標(biāo)之間缺乏協(xié)調(diào)，特別是地方自行出臺(tái)的優(yōu)惠政策，既影響收入，又造成不公平競爭，影響經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展。

4.稅收管理權(quán)高度集中于中央，事權(quán)與財(cái)權(quán)脫離。由于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展、資源分布等存在著區(qū)域差別，這種管理體制既不符合分稅制的基本原則，又不利于調(diào)動(dòng)地方政府的積極性，更不利于推動(dòng)地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

二、新一輪稅制改革的基本思路

1.要進(jìn)一步完善財(cái)政體制，健全財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度，繼續(xù)提高一般性轉(zhuǎn)移支付的規(guī)模和比例，清理歸并部分專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付項(xiàng)目，努力提高轉(zhuǎn)移支付資金使用效益。

2.要深化預(yù)算管理制度改革，完善公共財(cái)政預(yù)算。提高政府性基金預(yù)算的規(guī)范性和透明度，擴(kuò)大國有資本經(jīng)營預(yù)算實(shí)施范圍，進(jìn)一步推進(jìn)健全社會(huì)保障基金預(yù)算制度，進(jìn)一步深化部門預(yù)算、政府采購等管理制度改革。

3.按照區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的要求改革稅制、調(diào)整稅收政策，進(jìn)一步消除現(xiàn)行稅制中對中西部地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不利的因素，對采掘業(yè)實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型、減輕水電業(yè)稅負(fù)，將森林資源、水資源納入資源稅征收范圍。逐步取消東部沿海地區(qū)的稅收優(yōu)惠政策。

4.要進(jìn)一步健全稅收制度改革。我國稅收制度經(jīng)過多年改革，已基本形成了一個(gè)以增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅為主體的流轉(zhuǎn)稅，和以個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅為主體的直接稅兩大塊構(gòu)成的稅制體系，并在促進(jìn)財(cái)政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)發(fā)展等方面發(fā)揮了作用。鑒于當(dāng)前我國流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅收占比偏大，所得稅對應(yīng)的直接稅占比相對偏小，下一步稅收制度改革的方向就是要增加直接稅的比重。

5.繼續(xù)推進(jìn)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，進(jìn)一步促進(jìn)服務(wù)業(yè)發(fā)展，同時(shí)理順流轉(zhuǎn)稅的相關(guān)體制。健全消費(fèi)稅制度，促進(jìn)節(jié)能減排，引導(dǎo)合理消費(fèi)。進(jìn)一步推進(jìn)資源稅改革，擴(kuò)大從價(jià)計(jì)征的范圍，促進(jìn)資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)。穩(wěn)步推進(jìn)房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)，并進(jìn)一步研究制定房產(chǎn)保有、交易環(huán)節(jié)的稅收改革方案。深化環(huán)境保護(hù)稅費(fèi)改革，按照正稅清費(fèi)的原則，繼續(xù)清理、整合一些行政事業(yè)性收費(fèi)。