財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別精選(九篇)

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第1篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

關(guān)鍵詞:財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì);內(nèi)部控制審計(jì);整合審計(jì)

一、緒論

1、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基本理論

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托，在實(shí)施審閱程序的基礎(chǔ)之上，通過執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)企業(yè)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制，財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，真實(shí)公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量發(fā)表審計(jì)意見的鑒證業(yè)務(wù)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最早起源于19世紀(jì)以前，目前在世界各國(guó)范圍內(nèi)已發(fā)展成熟，美國(guó)、日本等國(guó)家很早就頒布實(shí)施了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)也早在1996年就了國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則，相關(guān)學(xué)者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的研究成果不計(jì)其數(shù)。

2、內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)概論

內(nèi)部控制審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受審計(jì)委托，對(duì)被審計(jì)單位特定基準(zhǔn)日的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)，并在此基礎(chǔ)上發(fā)表審計(jì)意見。在研究美國(guó)COSO的《內(nèi)部控制整體框架》和我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中有關(guān)內(nèi)部控制概論的基礎(chǔ)上，將內(nèi)部控制進(jìn)一步細(xì)分為:廣義內(nèi)部控制和狹義內(nèi)部控制，廣義內(nèi)部控制采用COSO《內(nèi)部控制整體框架》和我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中內(nèi)部控制的概念;狹義內(nèi)部控制概念借鑒美國(guó)PCAOB的AS2中的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制概念，是指由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的過程，其目標(biāo)主要是為了合理保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告及其相關(guān)信息的真實(shí)公允完整。

3、整合審計(jì)基本理論

整合審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受審計(jì)單位委托，依照相關(guān)法律法規(guī)，通過利用兩次審計(jì)工作的相似性來制定實(shí)施雙向?qū)徲?jì)的流程，在整合審計(jì)的實(shí)施過程中，對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表和內(nèi)部控制制度由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的同一項(xiàng)目組來執(zhí)行，實(shí)施審計(jì)的整合計(jì)劃，合理運(yùn)用他人的審計(jì)成果，以求實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)共同的審計(jì)目標(biāo)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的整合審計(jì)研究已經(jīng)成為國(guó)際執(zhí)業(yè)界最新的發(fā)展趨勢(shì)。在近十年的發(fā)展過程當(dāng)中，理論界和實(shí)務(wù)界一直在孜孜不倦的對(duì)整合審計(jì)的效率和方案進(jìn)行探索和研究。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的區(qū)別、聯(lián)系

企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的最終目標(biāo)相同，整合趨勢(shì)明顯，但是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)是兩種不同的審計(jì)模式，二者在實(shí)施審計(jì)程序的過程中也有著明顯的區(qū)別，筆者通過下表分析二者的區(qū)別和聯(lián)系:

1、審計(jì)業(yè)務(wù)范圍

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)都需要了解企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性，必要時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試，但是二者在審計(jì)范圍方面有著本質(zhì)區(qū)別，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)對(duì)象主要是對(duì)某一時(shí)點(diǎn)的或某一會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)報(bào)表、內(nèi)部控制測(cè)試的必要性、并在必要時(shí)測(cè)試內(nèi)部控制有效性，在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制方面，除了了解與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有關(guān)的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制外，對(duì)于其他內(nèi)部控制不需要進(jìn)行了解和評(píng)價(jià)，內(nèi)部控制審計(jì)主要是對(duì)特定基準(zhǔn)日的內(nèi)部控制制度進(jìn)行審計(jì)，對(duì)于內(nèi)部控制必須要進(jìn)行測(cè)試，對(duì)注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

2、審計(jì)目標(biāo)

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的具體目標(biāo)不一致，但是二者的最終目標(biāo)是一致的，共同目標(biāo)都是向財(cái)務(wù)報(bào)表外部的信息使用者提供決策有用的高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，并對(duì)提供的財(cái)務(wù)信息的真實(shí)公允性提供合理保證;但是，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體目標(biāo)主要是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面都進(jìn)行了真實(shí)公允反映，按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制發(fā)表審

3、整合審計(jì)的必要性和可行性分析

基于上述財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)兩種審計(jì)模式的區(qū)別和聯(lián)系的研究，筆者認(rèn)為，實(shí)施整合審計(jì)有可行性，有利于提高審計(jì)效率，節(jié)約審計(jì)成本，改善審計(jì)效果。從被審計(jì)單位的角度來看，整合審計(jì)可以有效避免被審計(jì)單位重復(fù)實(shí)施審計(jì)程序，收集審計(jì)證據(jù)，從而減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作量，由此，整合審計(jì)可以有效減少被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。

參考文獻(xiàn):

［1］李哲．財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的整合研究［D］．云南大學(xué)，2015．

第2篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

（一）財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告意見

《審計(jì)準(zhǔn)則第1501號(hào)――對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見和出具審計(jì)報(bào)告》規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制并實(shí)現(xiàn)公允反映形成審計(jì)意見。對(duì)上市公司財(cái)務(wù)狀況發(fā)表財(cái)務(wù)審計(jì)意見是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主要工作，根據(jù)2009年至2014年財(cái)務(wù)審計(jì)意見分析，我們可以看出，標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的比例占總審計(jì)意見的90%以上，且數(shù)量在逐步增加，絕對(duì)數(shù)量從2009年1656份增加為2014年2569份主要是由于隨著相關(guān)部門的對(duì)信息披露的監(jiān)管力度增大，促使上市公司不斷提高其經(jīng)營(yíng)管理能力，也提高了其財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量，出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的數(shù)量隨之增加。非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見除了2012年有所增加之外，基本呈現(xiàn)下降趨勢(shì)，其中帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)意見占非標(biāo)意見的絕對(duì)比例，說明審計(jì)師更傾向于出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)意見，一方面反映了審計(jì)師的謹(jǐn)慎態(tài)度，另一方面反映了審計(jì)師更愿意出具較輕的帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段審計(jì)意見來替代出具保留意見和否定意見。2009年至2014年審計(jì)師沒有出具過否定意見，說明上市公司還沒有較明顯的會(huì)計(jì)政策運(yùn)用的不合理與明顯的舞弊行為，但是無法表示意見的數(shù)量絕對(duì)值沒有下降，說明外部審計(jì)遇到的無法出具審計(jì)意見的事項(xiàng)在不斷的變化，也說明整個(gè)審計(jì)工作的開展遇到一些新問題。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)意見

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的要求，審計(jì)師應(yīng)當(dāng)就內(nèi)部控制是否存在重大缺陷發(fā)表審計(jì)意見。如果審計(jì)師根據(jù)收集的審計(jì)證據(jù)得出結(jié)論認(rèn)為內(nèi)部控制存在重大缺陷，或者難以就內(nèi)部控制是否存在重大缺陷收集充分適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，那么審計(jì)師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無保留審計(jì)意見。由于2009年和2010年沒有強(qiáng)制要求披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，所以嚴(yán)格意義上來說，2009年和2010年對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)報(bào)告叫做內(nèi)部控制鑒證報(bào)告。根據(jù)2009年至2014年內(nèi)部控制審計(jì)意見分析，我們可以看出，近五年公開披露出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)逐年上升，從2009年的627家逐年上升為2070家比例呈現(xiàn)直線上升趨勢(shì)，這與我國(guó)政策要求的逐步分批對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)的要求有關(guān)，但是也反映了上市公司對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的重視程度在逐步的增加。其中，出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的數(shù)量仍呈現(xiàn)絕對(duì)比例，占97%以上。但是，我們發(fā)現(xiàn)，隨著內(nèi)部控制披露的不斷成熟，標(biāo)準(zhǔn)無保留意見比例在不斷的下降，從2009年的99.06%下降為2014年的95.94%，說明事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)越來越嚴(yán)格，對(duì)上市公司內(nèi)部控制的缺陷與不足予以充分披露。與此同時(shí)，不僅非標(biāo)準(zhǔn)意見的內(nèi)部控制審計(jì)意見絕對(duì)數(shù)量在逐步增加，從2009年的3份上升為2014年的82份而且非標(biāo)意見的內(nèi)部控制審計(jì)意見的比例也從2009年的0.48%上升為2014年的4.06%。在內(nèi)部控制審計(jì)的非標(biāo)意見中，審計(jì)師更加傾向于出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見，其數(shù)量占非標(biāo)意見的絕對(duì)比例。這是由于審計(jì)師在評(píng)判內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中，更愿意采用強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段來提醒使用者關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)效果，這種方式既能夠保持足夠的嚴(yán)謹(jǐn)性，也不至于使公司難以接受。在非標(biāo)意見中，審計(jì)師出具的否定意見僅次于帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)意見。由于內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)本身不存在無法獲取審計(jì)證據(jù)的情況，出具保留意見和無法表示意見的情況很少，如果發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在著一定的缺陷，可以直接對(duì)其持否定意見。從數(shù)據(jù)中可以看出，2014年內(nèi)部控制審計(jì)意見否定意見21份比2012年的4份曾加18份說明審計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)越來越嚴(yán)格。

（三）內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告分析

內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)，要求管理層根據(jù)公司切實(shí)情況對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行進(jìn)行評(píng)價(jià)，發(fā)表書面評(píng)價(jià)意見并以報(bào)告形式出具的一種書面文件?？梢哉J(rèn)為，2009年我國(guó)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)制度開始規(guī)范化，隨著近幾年職能部門對(duì)公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)要求的不斷深入。整體來說，2009年至2014年內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)從簡(jiǎn)單公布披露數(shù)量到詳細(xì)披露內(nèi)部控制缺陷類型，管理層對(duì)內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)有了質(zhì)的飛躍。2009年至2014年披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)披露總數(shù)從2009年的1108家上升2014年的2586家，披露比例從62.85%上升為98.29%，上升了35.44%，披露比例直線上升，而未披露公司數(shù)越來越少，除去連續(xù)虧損，重組等特殊事項(xiàng)以外，絕大多數(shù)公司都能夠完全按照《內(nèi)部控制配套指引》的要求，進(jìn)行強(qiáng)制披露。

綜合分析可以看出：一是隨著我國(guó)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的建立，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)逐步完善，上市公司能夠積極響應(yīng)國(guó)家政策的要求，公開披露內(nèi)部控制運(yùn)行效果，也不斷的促使上市公司完善內(nèi)部控制運(yùn)行的合理性。二是由于2009年月1日才開始執(zhí)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)制度，2009年至2014年內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)經(jīng)歷了一個(gè)非常明顯的變化。這也說明了國(guó)家政策的強(qiáng)制要求對(duì)上市公司有了威懾作用，但是我們還發(fā)現(xiàn)，到2014年，還是有45家上市公司未披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，排除一些重組、兼并等客觀原因以外，還沒有完全達(dá)到100%的披露。

二、財(cái)務(wù)審計(jì)意見、內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的比較分析

（一）財(cái)務(wù)審計(jì)意見與內(nèi)部控制審計(jì)意見的比較分析

1.審計(jì)目標(biāo)的不同，導(dǎo)致出具審計(jì)意見的標(biāo)準(zhǔn)不同。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則ISA 200第2條規(guī)定，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按適用的財(cái)務(wù)報(bào)告框架編制發(fā)表意見；美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則公告“獨(dú)立審計(jì)人員的職責(zé)和職能”第1段明確規(guī)定：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一般目標(biāo)是財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面是否按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則公允反映了公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。這可以看出，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)目標(biāo)在于對(duì)財(cái)務(wù)信息是否存在重大錯(cuò)報(bào)發(fā)表審計(jì)意見。同時(shí)，ISA 700“整套一般目的財(cái)務(wù)報(bào)表的獨(dú)立審計(jì)人員報(bào)告”第6條強(qiáng)調(diào)，審計(jì)意見用詞必須包含“給出真實(shí)公允印象”或“公允反映”。所以，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的發(fā)表，主要是對(duì)“公允性”進(jìn)行評(píng)價(jià)，審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)的重點(diǎn)放在“重大錯(cuò)報(bào)”上。然而，內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)有所不同。PCAOB在AS5第3段規(guī)定，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。由此可見，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)是“有效性”。PCAOB在AS5第3段同時(shí)進(jìn)行了說明，如果存在重大漏洞，公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是無效的。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須計(jì)劃并執(zhí)行審計(jì)，以取得在管理層評(píng)估日被審計(jì)單位內(nèi)部控制是否存在重大缺陷的證據(jù)。由此可見，判斷財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是否有效的重要依據(jù)是“重大缺陷”。正是由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)目標(biāo)體現(xiàn)為“公允性”，而內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)體現(xiàn)為“有效性”，所以導(dǎo)致審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)從關(guān)注“重大錯(cuò)報(bào)”到“重大缺陷”。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的出具依據(jù)公允性，對(duì)財(cái)務(wù)信息的重大錯(cuò)報(bào)進(jìn)行程度分類，從而出具相應(yīng)的審計(jì)意見。而內(nèi)部控制審計(jì)通過對(duì)有效性的判斷發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的缺陷程度，從而反映內(nèi)部控制的運(yùn)行狀況。所以導(dǎo)致其審計(jì)意見的內(nèi)涵有較大差別。值的注意的是，當(dāng)審計(jì)師認(rèn)為內(nèi)部控制有效時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中也要對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，從而開展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序。這種對(duì)內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)，與內(nèi)部控制審計(jì)的內(nèi)容有所重疊，但是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)并不對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)。這也說明，二者雖然存在在審計(jì)目標(biāo)以及標(biāo)準(zhǔn)中存在差異，但是在具體審計(jì)過程中，也會(huì)有一定的交叉，不能把兩者明確的分開。

2.對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的不一致，導(dǎo)致出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的差異。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見劃分為五種類型，分別為：標(biāo)準(zhǔn)無保留意見、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見、保留意見、否定意見以及無法表示意見。而內(nèi)部控制審計(jì)意見只有四種，分別為：標(biāo)準(zhǔn)無保留意見、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見、否定意見以及無法表示意見，比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)少了一個(gè)保留意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能出具“保留意見”的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，主要是因?yàn)閮?nèi)部控制審計(jì)在對(duì)內(nèi)部控制的有效性評(píng)價(jià)時(shí)，會(huì)存在一定的主觀性從而難以評(píng)估，因此不能對(duì)內(nèi)部控制的有效性做出過于樂觀的評(píng)價(jià)，否則會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這里值得注意的是，由于審計(jì)指引中明確規(guī)定內(nèi)部控制審計(jì)意見中沒有保留意見類型。由于財(cái)務(wù)審計(jì)開展得較早，且實(shí)踐過程較為成熟，相對(duì)于剛剛強(qiáng)制實(shí)施不久的內(nèi)部控制審計(jì)，由于相關(guān)規(guī)定的貫徹與實(shí)施的不同，也成為了審計(jì)師在出具財(cái)務(wù)審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)意見的區(qū)別。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)意見與內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)結(jié)論的比較分析

1.評(píng)價(jià)范圍以及對(duì)象有所不同。內(nèi)部控制自評(píng)結(jié)論是針對(duì)企業(yè)所有內(nèi)部控制運(yùn)行進(jìn)行的評(píng)價(jià)，關(guān)注公司的管理層、人力資源部門、銷售與采購(gòu)部門、財(cái)務(wù)部門等一系列流程部門內(nèi)部控制系統(tǒng)的建立與運(yùn)行狀況。而內(nèi)部控制審計(jì)的對(duì)象則是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告層次的內(nèi)部控制，側(cè)重于對(duì)外報(bào)告范圍內(nèi)的內(nèi)部控制運(yùn)行狀況，由于自評(píng)報(bào)告針對(duì)的是企業(yè)所有的內(nèi)部控制，而內(nèi)部控制審計(jì)針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，同時(shí)如果審計(jì)師注意到企業(yè)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在重大缺陷，也需要在審計(jì)報(bào)告中予以說明。雖然兩者都是對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，但內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的評(píng)價(jià)范圍要比內(nèi)部控制審計(jì)的范圍廣泛，其本身還是通過評(píng)價(jià)過程來完善內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制，提高內(nèi)部控制運(yùn)行效果。

第3篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性程度是審計(jì)最基本也是最主要的職能。財(cái)務(wù)報(bào)告使用者之所以能放心地運(yùn)用審計(jì)報(bào)告對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性程度作出判斷，有兩方面的原因，其一是審計(jì)報(bào)告具有權(quán)威性，其二是無后顧之憂，即審計(jì)報(bào)告潛在的風(fēng)險(xiǎn)不由財(cái)務(wù)報(bào)告使用者承擔(dān)。這要求社會(huì)審計(jì)主體具有相當(dāng)高的地位和社會(huì)地位。前者決定注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的能力，后者決定社會(huì)審計(jì)意見的權(quán)威性。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)濟(jì)地位主要與以下三個(gè)方面緊密聯(lián)系。一是社會(huì)經(jīng)濟(jì)狀況，這在很大程度上決定了企業(yè)的支付能力；二是“僧”與“粥”的比例關(guān)系，在僧多粥少的情況下，服務(wù)價(jià)格必然不能維持高姿態(tài)，這是市場(chǎng)條件下最基本的。三是實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)的大小，上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是一個(gè)高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，但實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)往往與理論風(fēng)險(xiǎn)不一致。決定實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)大小的因素主要有三個(gè)：①審計(jì)環(huán)境，在審計(jì)環(huán)境不佳的情況下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在行業(yè)內(nèi)呈均化趨勢(shì)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)名有實(shí)無；②事務(wù)所組織形式，即事務(wù)所的體制，這決定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最大值；③審計(jì)主體的獨(dú)立性，這決定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由誰來承擔(dān)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)地位也主要由三方面的因素決定一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)濟(jì)地位，社會(huì)地位與經(jīng)濟(jì)地位是相關(guān)聯(lián)的，特別是在貨幣成為一種普遍計(jì)量方式的商品經(jīng)濟(jì)。二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素質(zhì)，包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德與執(zhí)業(yè)水平。三是審計(jì)報(bào)告使用者的能力和水平。商品生產(chǎn)者的形象一方面由商品的內(nèi)在品質(zhì)決定，同時(shí)也與商品使用者的鑒賞水平分不開。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素質(zhì)決定社會(huì)審計(jì)服務(wù)這種無形商品的內(nèi)在品質(zhì)，而審計(jì)報(bào)告使用者的能力水平?jīng)Q定其運(yùn)用社會(huì)審計(jì)報(bào)告所獲利益的大小。

二、形式主體一會(huì)計(jì)師（審計(jì)）事務(wù)所

事務(wù)所也具有經(jīng)濟(jì)地位，同時(shí)作為一種社會(huì)經(jīng)濟(jì)組織形式，它還具有社會(huì)地位。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)到今天，事務(wù)所與發(fā)起者之間主要是一種利益分配關(guān)系。由于事務(wù)所與發(fā)起者的利益具有一定程度上的一致性，發(fā)起者在很大程度上事務(wù)所的業(yè)務(wù)承接，而事務(wù)所則給發(fā)起者帶來一定比例或一定額度的經(jīng)濟(jì)利益。此外，事務(wù)所與發(fā)起者的另一個(gè)重要聯(lián)系是人事編制。

從根本上說，社會(huì)審計(jì)主體地位的重要性是社會(huì)審計(jì)主體特殊性的內(nèi)在要求。社會(huì)審計(jì)主體的特殊性表現(xiàn)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有雙重身份，社會(huì)審計(jì)具有雙重職能。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的雙重身份是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師既具有經(jīng)濟(jì)警察身份，又具有經(jīng)濟(jì)人身份。經(jīng)濟(jì)警察身份要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立所有關(guān)聯(lián)方，獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的靈魂，只有具備獨(dú)立性，才能做到客觀、公正；經(jīng)濟(jì)人身份則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持廣泛的經(jīng)濟(jì)關(guān)系（業(yè)務(wù)關(guān)系），這表明注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性概念是一個(gè)涵義特殊的概念，區(qū)別于一般的獨(dú)立性，必須嚴(yán)格區(qū)分業(yè)務(wù)相關(guān)與業(yè)務(wù)無關(guān)經(jīng)濟(jì)關(guān)系，只有這樣才能實(shí)現(xiàn)其經(jīng)濟(jì)人身份。社會(huì)審計(jì)的雙重職能是指一方面社會(huì)審計(jì)提供的經(jīng)濟(jì)鑒證，另一方面這種鑒證本質(zhì)上是一種有償勞務(wù)。由于社會(huì)審計(jì)所提供的鑒證是一種經(jīng)濟(jì)鑒證，因而它必須相應(yīng)地具備承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的能力，而這種鑒證是否具有效用，則取決于社會(huì)審計(jì)主體的社會(huì)地位。

三、我國(guó)注冊(cè)師的現(xiàn)狀及主體地位實(shí)現(xiàn)

從當(dāng)前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的實(shí)際情況來看，審計(jì)主體地位離客觀要求還有相當(dāng)一段距離，主要表現(xiàn)在：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的收入偏低。其主要原因：一是社會(huì)審計(jì)需求不足，社會(huì)審計(jì)提供有償鑒證，是一種受托服務(wù)，因而社會(huì)審計(jì)需求直接決定業(yè)務(wù)量的多少。我國(guó)的市場(chǎng)還不完善，投資者避險(xiǎn)能力還不夠，制度還很不健全，尚不存在廣泛的內(nèi)在的社會(huì)審計(jì)需求。社會(huì)審計(jì)需求主要由行政命令而不是由市場(chǎng)決定，市場(chǎng)的潛力較小。二是服務(wù)價(jià)格偏低，這與需求不足和不很景氣的社會(huì)經(jīng)濟(jì)狀況相關(guān)聯(lián)，前者出現(xiàn)了事務(wù)所“搶飯吃”的現(xiàn)象，壓低收費(fèi)是很的，后者決定了企業(yè)有限的支付能力。（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的權(quán)威性不夠。社會(huì)審計(jì)是一種民間審計(jì)，其權(quán)威性認(rèn)定應(yīng)該由社會(huì)賦予而不是行政認(rèn)定，然而我國(guó)的情況正好相反。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的權(quán)威性主要由注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素質(zhì)決定，前文已述，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素質(zhì)包括職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)水平，很顯然，良好的職業(yè)道德和高超的執(zhí)業(yè)水平是贏得社會(huì)信賴和尊重的根本途徑。（3）會(huì)計(jì)師（審計(jì)）事務(wù)所不獨(dú)立。這是我國(guó)特有的情況，事務(wù)所不獨(dú)立容易造成責(zé)任分散、風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移，從而滋生不規(guī)范執(zhí)業(yè)。

筆者以為，要解決我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)中的主體地位，應(yīng)從以下方面著手：

一、全面建立企業(yè)制度?，F(xiàn)代企業(yè)制度著眼于建立責(zé)任機(jī)制，區(qū)分企業(yè)所有者（或其代表）與企業(yè)經(jīng)營(yíng)者、企業(yè)經(jīng)營(yíng)者與財(cái)務(wù)部門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，各自承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。全面建立現(xiàn)代企業(yè)制度對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的就在于現(xiàn)代企業(yè)制度下產(chǎn)生的廣泛的內(nèi)在的社會(huì)審計(jì)需求，只有這樣，社會(huì)審計(jì)才真正成其為社會(huì)審計(jì)。

第4篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

開展財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)已經(jīng)成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的重要業(yè)務(wù)內(nèi)容，然而《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》配套文件遲遲未正式，其中就包括《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》，造成內(nèi)控審計(jì)有點(diǎn)無所適從，審計(jì)質(zhì)量得不到保證?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》(征求意見稿)基本借鑒了美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)(PCAOB)2007年7月的《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相結(jié)合的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》(AS 5)，筆者結(jié)合征求意見稿與AS 5，嘗試對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的基本思路作出初步探索，希望能起到拋磚引玉的作用。

一、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的界定

《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》(征求意見稿)中指出，“本指引所稱企業(yè)內(nèi)部控制鑒證，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行鑒證，并發(fā)表鑒證意見。”對(duì)企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制并沒有很明確的定義與界定。

此處，不妨可以借鑒美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)的定義，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是指由公司的首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官或者公司行使類似職權(quán)的人員設(shè)計(jì)或監(jiān)管的，受到公司的董事會(huì)、管理層和其他人員影響的，為財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和滿足外部使用的財(cái)務(wù)報(bào)表編制符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則提供合理保證的控制程序，具體包括以下控制政策和程序：

1.保持詳細(xì)程度合理的會(huì)計(jì)記錄，準(zhǔn)確公允地反映資產(chǎn)的交易和處置情況；

2.為下列事項(xiàng)提供合理的保證：公司對(duì)發(fā)生的交易進(jìn)行必要的紀(jì)錄，從而使財(cái)務(wù)報(bào)表的編制滿足公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求，公司所有的收支活動(dòng)經(jīng)過公司管理層和董事的合理授權(quán)；

3.為防止或及時(shí)發(fā)現(xiàn)公司資產(chǎn)未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置提供合理保證，這種未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置資產(chǎn)的行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重要影響。

二、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的聯(lián)系與區(qū)別

當(dāng)前，財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)方法是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序之前，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，其中包括了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制與實(shí)施控制測(cè)試。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的基本范圍、審計(jì)方法大體一致，但是由于相關(guān)法規(guī)還要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理層就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)單獨(dú)發(fā)表意見，因此在審計(jì)程序上應(yīng)比控制測(cè)試力度有所強(qiáng)化。一般來說，上市公司都是聘請(qǐng)同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分利用職業(yè)判斷，可以考慮將內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)加以整合，以達(dá)到節(jié)約審計(jì)資源、降低審計(jì)成本、提高審計(jì)效率和質(zhì)量的目的。

三、實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的基本思路

(一)了解被審計(jì)單位的控制環(huán)境

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注：1.影響企業(yè)所在行業(yè)的事項(xiàng)，包括財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)務(wù)、經(jīng)濟(jì)狀況、法律法規(guī)和技術(shù)革新；2.企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)特征和資本結(jié)構(gòu)；3.企業(yè)的規(guī)模和業(yè)務(wù)復(fù)雜程度；4.企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或內(nèi)部控制最近發(fā)生變化的程度。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的著眼點(diǎn)應(yīng)重視被審計(jì)單位管理高層對(duì)內(nèi)部控制的態(tài)度，比如公司的道德規(guī)范、管理層的經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、角色和職責(zé)劃分的清晰程度，以及是否擁有一個(gè)強(qiáng)有力的審計(jì)委員會(huì)等。

(二)制定審計(jì)計(jì)劃

根據(jù)所掌握的控制環(huán)境及其對(duì)行為和財(cái)務(wù)報(bào)告完整性的影響，制定審計(jì)計(jì)劃，確定項(xiàng)目負(fù)責(zé)人和項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)成員，界定角色、責(zé)任和資源；制定項(xiàng)目計(jì)劃、方法和報(bào)告要求。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮應(yīng)貫穿整個(gè)計(jì)劃過程。

以往控制測(cè)試往往流于形式，空有其表，其原因之一就是審計(jì)人員并不具備判斷企業(yè)內(nèi)控是否有效的能力。企業(yè)的內(nèi)控制度，往往是管理層經(jīng)過長(zhǎng)期摸索逐步建立起來的，作為審計(jì)師，僅僅花幾天或幾周的時(shí)間，就要搞清楚企業(yè)內(nèi)控在設(shè)計(jì)和運(yùn)轉(zhuǎn)上可能的漏洞，談何容易，沒有足夠的經(jīng)驗(yàn)以及對(duì)企業(yè)管理的理解，是無法形成正確的對(duì)內(nèi)控的理解的。因此，在制定審計(jì)計(jì)劃，必須分配好合適的項(xiàng)目人員，對(duì)項(xiàng)目助理人員做好具有針對(duì)性的審前培訓(xùn)與督導(dǎo)，并且根據(jù)需要，制定利用專家的計(jì)劃。

(三)識(shí)別公司層面的內(nèi)部控制.并完成公司層面的評(píng)估

公司層面的內(nèi)部控制，主要是指公司治理層面的內(nèi)部控制，屬于控制環(huán)境。AS 5允許減少業(yè)務(wù)流程層次的測(cè)試，尤其是在公司整體層面的控制較強(qiáng)，并且和業(yè)務(wù)流程層次的控制緊密相連時(shí)；或者公司整體層面的控制足以防止或發(fā)現(xiàn)相關(guān)認(rèn)定的重大錯(cuò)報(bào)。這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別公司層面的重大風(fēng)險(xiǎn)并作出恰當(dāng)?shù)脑u(píng)估。

公司層面的內(nèi)部控制，包括對(duì)公司部門、人員的權(quán)責(zé)利劃分、重大政策決策流程與重大風(fēng)險(xiǎn)管理政策、管理層的風(fēng)險(xiǎn)測(cè)評(píng)流程、反舞弊控制、公司內(nèi)控自我評(píng)測(cè)流程等，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)評(píng)估公司層面控制對(duì)流程層面的控制評(píng)估有何影響。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)識(shí)別各流程的責(zé)任人，并與其溝通，掌握其是否明確責(zé)任。其中，需重點(diǎn)對(duì)審計(jì)委員會(huì)的人員構(gòu)成、工作方式、在公司監(jiān)管中的實(shí)際地位、行使職能是否受到制約等進(jìn)行全面的評(píng)估。

評(píng)估的焦點(diǎn)應(yīng)放在風(fēng)險(xiǎn)上，如果某一事項(xiàng)從財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的角度來看是重要的，就必須重點(diǎn)關(guān)注。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估理念應(yīng)貫穿審計(jì)的全過程。

(四)測(cè)試各相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的關(guān)鍵控制

選擇那些針對(duì)最關(guān)鍵財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的流程控制，并對(duì)這些控制的設(shè)計(jì)有效性進(jìn)行評(píng)估。應(yīng)重點(diǎn)識(shí)別那些用來管理會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生影響的重要流程的流程層面監(jiān)督性控制，實(shí)務(wù)中的審計(jì)辦法是從公司的財(cái)務(wù)報(bào)表著手，識(shí)別對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)和流程目標(biāo)，選擇關(guān)鍵會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表事項(xiàng)。

在對(duì)公司層面評(píng)估的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮重要性水平，以及財(cái)務(wù)報(bào)表和其他支持性會(huì)計(jì)科目余額、交易或其他支持性信息出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的可能性，分析財(cái)務(wù)報(bào)告中的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)防范事項(xiàng)，并從數(shù)量和性質(zhì)兩方面考慮會(huì)計(jì)科目和披露事項(xiàng)的重要性。

與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素包括但不限于：相關(guān)會(huì)計(jì)科目余額或交易的大小和種類；因錯(cuò)誤或舞弊而產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的可能性t該會(huì)計(jì)科目反映的交易的數(shù)量、會(huì)計(jì)科目的復(fù)雜程度；披露事項(xiàng)或相關(guān)會(huì)計(jì)科目的性質(zhì)；會(huì)計(jì)科目反映的交易類型導(dǎo)致公司承擔(dān)或有負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)；

是否包含關(guān)聯(lián)交易等。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)確定重要交易事項(xiàng)和業(yè)務(wù)流程的關(guān)鍵控制點(diǎn)，明確識(shí)別每一重要會(huì)計(jì)科目或披露事項(xiàng)是否都有管理層簽字、聲明等法律手續(xù)方面的認(rèn)定。

測(cè)試方法可采取穿行測(cè)試，通常綜合運(yùn)用詢問、觀察、檢查相關(guān)憑證以及重新執(zhí)行控制等程序。在針對(duì)重要處理程序執(zhí)行穿行測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以詢問企業(yè)員工對(duì)企業(yè)規(guī)定程序及控制所要求內(nèi)容的了解程威對(duì)于特定的相關(guān)認(rèn)定，可能有多項(xiàng)控制應(yīng)對(duì)評(píng)估的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有必要測(cè)試與某個(gè)相關(guān)認(rèn)定有關(guān)的所有控制。

(五)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性和內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性

在作出評(píng)價(jià)之前，應(yīng)首先對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)作出評(píng)估。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)包括兩個(gè)要素：錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與控制失效風(fēng)險(xiǎn)。影響某項(xiàng)控制相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的因素包括：1.該項(xiàng)控制擬防止或發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和重要性；2.相關(guān)賬戶和認(rèn)定的固有風(fēng)險(xiǎn)；3.交易的數(shù)量和性質(zhì)是否發(fā)生變動(dòng)，進(jìn)而可能對(duì)該項(xiàng)控制設(shè)計(jì)或運(yùn)行的有效性產(chǎn)生不利影響；4.賬戶是否曾經(jīng)出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)；5.企業(yè)層面的控制對(duì)其他控制的監(jiān)督的有效性；6.該項(xiàng)控制的性質(zhì)及其運(yùn)行頻率；7.該項(xiàng)控制對(duì)其他控制有效性的依賴程度；8.執(zhí)行或監(jiān)督該項(xiàng)控制的人員的專業(yè)勝任能力，以及是否發(fā)生變動(dòng)；9.該項(xiàng)控制是人工操作還是自動(dòng)完成；10.該項(xiàng)控制的復(fù)雜性，以及運(yùn)行過程中需作出的判斷的重要性。

內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否有效的判斷標(biāo)準(zhǔn)，是內(nèi)部控制能否防止和發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告不當(dāng)披露的重要事項(xiàng)。評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性的依據(jù)：被審計(jì)單位是否針對(duì)每一個(gè)控制目標(biāo)都制定了適當(dāng)?shù)目刂拼胧?；是否能夠防止或檢查出可能造成財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯(cuò)漏的錯(cuò)誤或舞弊。

評(píng)價(jià)內(nèi)部控制執(zhí)行有效性，指設(shè)計(jì)有效的控制措施是否得到了正確執(zhí)行。控制未按照設(shè)計(jì)運(yùn)行、執(zhí)行人員未擁有執(zhí)行控制所需的授權(quán)和不具備必要的專業(yè)勝任能力，發(fā)生上述情況之一，即說明內(nèi)部控制存在執(zhí)行上的缺陷。

(六)評(píng)價(jià)控制缺陷

對(duì)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制存在的不足，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)按其嚴(yán)重程度，評(píng)價(jià)其是否屬于缺陷、應(yīng)關(guān)注缺陷還是重大缺陷。如果控制的設(shè)計(jì)或運(yùn)行不能及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，表明內(nèi)部控制存在缺陷。應(yīng)關(guān)注缺陷是指內(nèi)部控制存在的、其嚴(yán)重性不如重大缺陷但卻足以值得負(fù)責(zé)監(jiān)督企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的人員關(guān)注的某項(xiàng)缺陷或幾項(xiàng)缺陷的組合。重大缺陷是內(nèi)部控制中存在的、具有合理可能性導(dǎo)致企業(yè)年度或中期財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)不能被及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)的某項(xiàng)缺陷或幾項(xiàng)缺陷的組合。

控制缺陷的嚴(yán)重性取決于：1.企業(yè)控制是否存在無法防止或發(fā)現(xiàn)賬戶余額或列報(bào)錯(cuò)報(bào)的合理可能性，2.因一項(xiàng)或多項(xiàng)缺陷導(dǎo)致的潛在錯(cuò)報(bào)的重要程度。在評(píng)價(jià)一項(xiàng)或多項(xiàng)控制缺陷可能導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)的重要程度時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮受控制缺陷影響的財(cái)務(wù)報(bào)表金額或交易總額，以及受本期已發(fā)生或預(yù)計(jì)未來期間可能發(fā)生的控制缺陷影響的賬戶余額或某類交易所涉及的活動(dòng)數(shù)量。

審計(jì)過程中，發(fā)現(xiàn)以下跡象，就應(yīng)判斷被審計(jì)單位內(nèi)部控制存在重大缺陷：1.發(fā)現(xiàn)高級(jí)管理人員舞弊；2.重述財(cái)務(wù)報(bào)表，以反映重大錯(cuò)報(bào)的更正情況；3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別出當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，而該錯(cuò)報(bào)不可能由企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)現(xiàn)；4.審計(jì)委員會(huì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告和內(nèi)部控制的監(jiān)督無效。

第5篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

關(guān)鍵詞：政府審計(jì);民間審計(jì);期望差距;審計(jì)需求;審計(jì)供給

中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2015年12月21日

政府審計(jì)是由政府審計(jì)機(jī)關(guān)代表政府依法進(jìn)行的審計(jì)。現(xiàn)代意義上的政府審計(jì)是近代民主政治發(fā)展的產(chǎn)物。按照民主政治的原則，人民有權(quán)對(duì)國(guó)家事務(wù)和人民財(cái)產(chǎn)的管理進(jìn)行監(jiān)督。因此，各級(jí)政府機(jī)構(gòu)和官員在受托管理屬于全民所有的公共資金和資源的同時(shí)，還要受到嚴(yán)格的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的約束。這種約束方式就表現(xiàn)為政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)受托管理者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督。因此，政府審計(jì)擔(dān)負(fù)的是對(duì)全民財(cái)產(chǎn)的審計(jì)責(zé)任。

民間審計(jì)是由經(jīng)政府有關(guān)部門審核批準(zhǔn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行的審計(jì)。它是隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，由于經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)的分離以及資本市場(chǎng)的形成應(yīng)運(yùn)而生的，是商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是商品經(jīng)濟(jì)條件下社會(huì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)制的主要表現(xiàn)形式。

從政府審計(jì)和民間審計(jì)的定義中均可看出，審計(jì)產(chǎn)生的前提是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的確立。正如美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家查特菲爾特所認(rèn)為：“17世紀(jì)公司的出現(xiàn)，使有利害關(guān)系者對(duì)與賬簿分離的獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)表的需求更為強(qiáng)烈，這是因?yàn)椋瑐鶛?quán)人和股東均需要得到與他們的投資有關(guān)的資料。但是，由于公司管理部門與股東之間潛在的利害沖突，股東對(duì)公司管理部門提供的財(cái)務(wù)報(bào)表常常抱有懷疑，因此需要進(jìn)行審查，以證實(shí)其可靠性?！?/p>

一、審計(jì)的微觀需求

在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系確立的基礎(chǔ)上，目前有三種假設(shè)來描述審計(jì)的微觀需求，分別是論、信息論和保險(xiǎn)論。

在關(guān)系中，委托人面臨兩難選擇：如果將人的報(bào)酬與其工作業(yè)績(jī)聯(lián)系起來，一方面會(huì)激勵(lì)人更積極地履行管理的職責(zé)，但與此同時(shí)，也可能使人產(chǎn)生粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告，虛報(bào)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的動(dòng)機(jī)。如果將人的報(bào)酬固定，人履行職責(zé)的內(nèi)在動(dòng)力必然受到削弱，勢(shì)必降低工作的積極性。因此，如果用有刺激的報(bào)酬安排再配以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的獨(dú)立審計(jì)，既能激發(fā)人的工作熱情，又能遏制他們虛報(bào)業(yè)績(jī)的行為，于是就產(chǎn)生了委托外部審計(jì)人員對(duì)人的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的要求。

信息論認(rèn)為，信息是一種特殊的經(jīng)濟(jì)資源，投資者可利用財(cái)務(wù)信息做出適當(dāng)?shù)耐顿Y決策。不可靠或不完整的信息常常導(dǎo)致投資者決策的失敗和損失。投資者可以通過審計(jì)判斷財(cái)務(wù)報(bào)告的真?zhèn)危瑥亩m正會(huì)計(jì)信息中出現(xiàn)的錯(cuò)誤，進(jìn)而牽制企業(yè)提供虛假信息，防止財(cái)務(wù)報(bào)告的人為偏差，減少噪音，提高投資決策的精確度。

保險(xiǎn)論認(rèn)為，審計(jì)是分散風(fēng)險(xiǎn)和保險(xiǎn)的手段。由于財(cái)務(wù)信息的非直接性、信息提供者的偏見和動(dòng)機(jī)、信息量龐大以及交易復(fù)雜等原因，投資者可能得不到可靠的財(cái)務(wù)信息，或者說他們要承擔(dān)很高的信息風(fēng)險(xiǎn)。為了防止信息提供者提供虛假信息而引起災(zāi)難性的損失，投資者需要審計(jì)。如果審計(jì)人員因失職而未察覺財(cái)務(wù)報(bào)表中的虛報(bào)情況，他們有責(zé)任賠償因失職而造成的損失，從而實(shí)現(xiàn)分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的目的。

綜上所述，無論是出于監(jiān)督的目的，獲取更多信息的目的，還是保險(xiǎn)的目的，投資者對(duì)審計(jì)的需求主要表現(xiàn)在對(duì)財(cái)務(wù)信息的高質(zhì)量審計(jì)的需求。

二、審計(jì)的宏觀需求

在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，審計(jì)的需求主要體現(xiàn)在市場(chǎng)自我控制機(jī)制和宏觀調(diào)控機(jī)制兩個(gè)方面。

（一）市場(chǎng)自我控制機(jī)制的目的就是確保市場(chǎng)自身運(yùn)行的有序性。一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)狀況，如果沒有作為第三者的審計(jì)師為之做出客觀公正的評(píng)價(jià)，唯利是圖的企業(yè)管理者就會(huì)在財(cái)務(wù)報(bào)表上弄虛作假，那就很有可能產(chǎn)生無政府狀態(tài)，從而引起經(jīng)濟(jì)危機(jī)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)需要一個(gè)暢通、可靠的信息系統(tǒng)，外部審計(jì)的出現(xiàn)提高了財(cái)務(wù)信息的可信價(jià)值，促進(jìn)市場(chǎng)得以有效運(yùn)轉(zhuǎn)。

（二）宏現(xiàn)調(diào)控機(jī)制主要是控制市場(chǎng)的發(fā)展方向，以達(dá)到供求總量平衡和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化。政府進(jìn)行宏現(xiàn)調(diào)控的措施主要是建立能全面迅速反映市場(chǎng)發(fā)展變化的信息網(wǎng)以及能正確分析、預(yù)測(cè)市場(chǎng)發(fā)展趨勢(shì)的管理信息系統(tǒng)。制定相應(yīng)的調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的各類政策，并制定有利于市場(chǎng)朝著想要的方向運(yùn)行的有關(guān)法律和制度，政府要制定出正確的政策、采取適當(dāng)?shù)拇胧?，都必須依靠完整、真?shí)的信息，審計(jì)正是一種可增加信息價(jià)值的活動(dòng)。

我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)能否運(yùn)行良好，國(guó)民經(jīng)濟(jì)能否健康、快速、持續(xù)地發(fā)展是直接與全體社會(huì)公眾利益休戚相關(guān)的。鑒于審計(jì)在市場(chǎng)自我控制機(jī)制和宏觀調(diào)控機(jī)制中所起的作用，社會(huì)公眾需要高質(zhì)量的審計(jì)。

三、有關(guān)審計(jì)供給理論

（一）公共資源理論。對(duì)于信息而言，公司的財(cái)務(wù)報(bào)告一經(jīng)便成為一種公共信息，公司的管理者無法避免非購(gòu)買者使用財(cái)務(wù)報(bào)告，未持有公司證券的投資者和其他社會(huì)公眾也可以從公司的報(bào)告中獲得信息而無須為信息付出任何代價(jià)。由于公司的管理者沒有得到非購(gòu)買者對(duì)使用信息的償付，他們?cè)跓o管制狀態(tài)下提供的信息便不會(huì)考慮這些使用者對(duì)信息的需求;或者，如果公司在披露信息時(shí)因?yàn)榭紤]了非信息購(gòu)買者的需要而對(duì)公司產(chǎn)生消極影響時(shí)，公司就不會(huì)心甘情愿地去披露這些信息，信息必然會(huì)“生產(chǎn)不足”。因此，為避免披露信息不充分和不可靠，必須通過制度管制方式強(qiáng)制地對(duì)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)。

（二）沃勒斯的理論。沃勒斯認(rèn)為，當(dāng)財(cái)務(wù)信息不接受審計(jì)時(shí)，市場(chǎng)會(huì)出現(xiàn)逆向選擇，即投資者沒有可靠的信息來判斷每個(gè)企業(yè)的價(jià)值，不得不使所有企業(yè)的證券價(jià)格平均化，導(dǎo)致高質(zhì)量的企業(yè)證券退出市場(chǎng)。但是，如果審計(jì)能附加可靠的信息使得投資者做出應(yīng)有的判斷，那么高價(jià)值的企業(yè)愿意接受審計(jì)。這樣市場(chǎng)會(huì)對(duì)接受審計(jì)的企業(yè)證券定較高的價(jià)格，對(duì)未接受審計(jì)的企業(yè)證券定較低的價(jià)格。最終未接受審計(jì)的企業(yè)也不得不接受審計(jì)，因而通過市場(chǎng)可以保證審計(jì)的供給。

沃勒斯的理論顯然需要建立在市場(chǎng)有效的基礎(chǔ)之上。當(dāng)市場(chǎng)并不那么有效時(shí)，自然無法保證審計(jì)的“自發(fā)”供給。從實(shí)際情況來看，一方面的確存在對(duì)審計(jì)供給的制度管制，比如政府審計(jì)機(jī)關(guān)必須對(duì)大型國(guó)有企業(yè)實(shí)行重點(diǎn)審計(jì)。有時(shí)政府出于加快市場(chǎng)效率化的考慮，強(qiáng)制要求進(jìn)行審計(jì)，尤其是我國(guó)正處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的培育初期，資本市場(chǎng)剛剛建立的時(shí)期，規(guī)定比如上市公司提供的財(cái)務(wù)報(bào)告必須經(jīng)由審計(jì)師審計(jì)是十分必要的;另一方面也存在企業(yè)自愿聘請(qǐng)規(guī)模大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)以向市場(chǎng)傳遞信號(hào)。

四、民間審計(jì)的期望差距

從上述的審計(jì)需求分析中可以看出，無論假設(shè)出于何種目的，都能推出公眾期望的高質(zhì)量的民間審計(jì)，保證的財(cái)務(wù)報(bào)告公允反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)狀況。

我國(guó)的資本市場(chǎng)屬于初創(chuàng)時(shí)期，政府對(duì)上市額度、配股資格、保牌資格等都有很強(qiáng)的管制。在企業(yè)“取悅”政府管制機(jī)構(gòu)的過程中，審計(jì)供給不是一種自發(fā)的來自如沃勒斯所說的市場(chǎng)需要，而只是滿足政府管制要求的產(chǎn)物。企業(yè)只需要提供一份監(jiān)管部門能夠接受的審計(jì)師報(bào)告，審計(jì)質(zhì)量不是尋求上市的企業(yè)或已經(jīng)上市企業(yè)成本效益函數(shù)中的一個(gè)變量。

在企業(yè)不需要提供高質(zhì)量審計(jì)報(bào)告的前提下，審計(jì)師追求高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告，其直接后果是增加了審計(jì)成本，甚至失去市場(chǎng)份額。因此，審計(jì)師只能通過提供“滿足”企業(yè)需求的審計(jì)服務(wù)而生存，即降低審計(jì)質(zhì)量。這樣就形成了巨大的民間審計(jì)期望差距。公眾不能通過審計(jì)實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)的有效監(jiān)督，從審計(jì)中得到的信息也是不可靠的。當(dāng)公眾希望從審計(jì)的保險(xiǎn)功能中得到應(yīng)有的保護(hù)時(shí)，發(fā)現(xiàn)在我國(guó)現(xiàn)有的市場(chǎng)制度下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所的法律風(fēng)險(xiǎn)，特別是民事賠償責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)近乎于零。進(jìn)而低質(zhì)量的審計(jì)不僅不能在市場(chǎng)自我控制機(jī)制和宏現(xiàn)調(diào)控機(jī)制中發(fā)揮應(yīng)有的作用，還使得資本市場(chǎng)變得沒有效率。這樣又進(jìn)一步損害了公眾的利益。

五、政府審計(jì)的期望差距

政府審計(jì)擔(dān)負(fù)的是對(duì)全民財(cái)產(chǎn)的審計(jì)責(zé)任，從審計(jì)需求分析中可以知道對(duì)政府審計(jì)的需求也應(yīng)該是強(qiáng)烈的，尤其是我國(guó)國(guó)有資產(chǎn)在經(jīng)濟(jì)社會(huì)中的比重較大，國(guó)有資產(chǎn)管理的好壞直接影響著國(guó)家的國(guó)計(jì)民生。公眾理應(yīng)對(duì)政府審計(jì)有更高的期望。但是，長(zhǎng)期以來，我國(guó)實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，在這種體制下，公眾習(xí)慣于政府的行政命令，而很少有監(jiān)管政府的意識(shí)。同時(shí)，從產(chǎn)權(quán)理論來看，全民財(cái)產(chǎn)不能很清晰地劃分到個(gè)人，這些財(cái)產(chǎn)所帶來的利益相比較投資者對(duì)企業(yè)的直接投資利益要間接得多，因而公眾對(duì)這部分的利益得失較少關(guān)注。所以，從實(shí)際情況來看，公眾對(duì)政府審計(jì)的期望很低。

從政府審計(jì)的供o來看，前面闡述的公共資源理論應(yīng)該更合適解釋。但是，現(xiàn)行的審計(jì)體制已經(jīng)暴露出許多缺陷和不足。主要表現(xiàn)在大量的建設(shè)項(xiàng)目得不到審計(jì)，大量的非法收費(fèi)項(xiàng)目得不到檢查和制止。很多種審計(jì)還開展得不夠，特別是一些特別項(xiàng)目審計(jì)和常規(guī)審計(jì)，如預(yù)算外資金審計(jì)、經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)等。

雖然政府審計(jì)的供給也存在著很多缺陷，但是由于公眾對(duì)其期望較低，因而期望差距并不顯著。當(dāng)國(guó)家審計(jì)署開始將審計(jì)報(bào)告公布于眾時(shí)，這一行為大大出乎公眾的意料。報(bào)告中列出被媒體稱之為“觸目驚心”的“審計(jì)清單”更是使公眾震驚。

六、研究結(jié)論

從對(duì)民間審計(jì)期望差距的分析看到，政府必須引導(dǎo)和激發(fā)企業(yè)和事務(wù)所出具高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告，并在法律上保證低質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告將帶來巨大的賠償風(fēng)險(xiǎn)。政府也應(yīng)該p少一些不必要的管制，讓企業(yè)向市場(chǎng)負(fù)責(zé)，而不是一味地“取悅”于政府;讓市場(chǎng)來區(qū)分不同質(zhì)量的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并使事務(wù)所的高質(zhì)量聲譽(yù)與高市場(chǎng)份額掛鉤。

第6篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制審計(jì)； 困境； 應(yīng)對(duì)策略

一、引言

2008年5月25日，財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)五部委聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（簡(jiǎn)稱《基本規(guī)范》），為我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系的構(gòu)建提供了框架。《基本規(guī)范》第十條規(guī)定“接受企業(yè)委托從事內(nèi)部控制審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)根據(jù)規(guī)范及其配套辦法和相關(guān)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告。會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其簽字的從業(yè)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)發(fā)表的內(nèi)部控制審計(jì)意見負(fù)責(zé)。”這一規(guī)定標(biāo)志著內(nèi)部控制審計(jì)正式進(jìn)入我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)領(lǐng)域。

為推進(jìn)《基本規(guī)范》的實(shí)施，使內(nèi)部控制規(guī)范發(fā)揮應(yīng)有的作用，財(cái)政部再次會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)五部委于2010年4月15日印發(fā)了包括18項(xiàng)應(yīng)用指引、1項(xiàng)評(píng)價(jià)指引和1項(xiàng)審計(jì)指引的《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》（簡(jiǎn)稱《配套指引》）。《配套指引》自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月1日起擴(kuò)大至上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市的公司施行。這意味著內(nèi)部控制審計(jì)將于2012年度大幅度展開，并強(qiáng)制施行。

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》（簡(jiǎn)稱《審計(jì)指引》）的規(guī)定，內(nèi)部控制審計(jì)，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。其中，內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)涵蓋財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)是對(duì)企業(yè)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)實(shí)施審計(jì)，并對(duì)其設(shè)計(jì)的合理性、運(yùn)行的有效性發(fā)表審計(jì)意見。但《審計(jì)指引》卻區(qū)分了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)所承擔(dān)的責(zé)任，因此，內(nèi)部控制審計(jì)必須明確區(qū)別財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。而兩者的邊界如何明晰？至今尚缺乏明確的指南。此外，內(nèi)部控制審計(jì)還面臨著內(nèi)部控制規(guī)范體系還不夠完善，內(nèi)部控制審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)還不夠明確、不夠具體，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制本身的復(fù)雜性導(dǎo)致其缺陷難以被認(rèn)定等諸多不利因素。這些不利因素將使注冊(cè)會(huì)計(jì)師陷入判斷標(biāo)準(zhǔn)缺乏、專業(yè)勝任能力不足等困境，在審計(jì)意見的發(fā)表上，容易引發(fā)與客戶的嚴(yán)重分歧，出現(xiàn)“各持己見”“爭(zhēng)論不休”的局面。

二、內(nèi)部控制審計(jì)所面臨的困境

（一）審計(jì)范圍困境

何謂內(nèi)部控制？《基本規(guī)范》借鑒了COSO委員會(huì)的《內(nèi)部控制整體框架》（COSO報(bào)告）的定義，即內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的，旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。它由內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督五要素構(gòu)成。其中，內(nèi)部控制目標(biāo)定位于合理保證經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整性，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

由定義不難看出，企業(yè)內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理過程，“嵌入”企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的方方面面。換言之，內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過程中無時(shí)不在、無處不在，但又難以觸摸、準(zhǔn)確把握，企業(yè)內(nèi)部控制已經(jīng)被泛化、抽象化了。在這種情況下，如果把企業(yè)內(nèi)部控制整體作為鑒證對(duì)象，必將導(dǎo)致內(nèi)部控制審計(jì)范圍亦被泛化，在審計(jì)實(shí)踐中難以準(zhǔn)確把握審計(jì)的邊界，給審計(jì)實(shí)務(wù)帶來困難，相應(yīng)地也將大幅度地增加審計(jì)成本。然而，若沿襲傳統(tǒng)，將審計(jì)范圍圈定于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，卻難以滿足日益增長(zhǎng)的投資者和其他利益相關(guān)者的審計(jì)需求。自2001年安然事件爆發(fā)，直至2008年全球性金融危機(jī)以來，投資者和其他利益相關(guān)者越來越清楚地認(rèn)識(shí)到僅僅關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)公允性是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，還應(yīng)同時(shí)關(guān)注經(jīng)營(yíng)的合法合規(guī)、資產(chǎn)安全完整、企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)等等，單純的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)目標(biāo)已不能滿足利益相關(guān)者的需求，市場(chǎng)需求的變化無形地將審計(jì)領(lǐng)域延伸到了整個(gè)的企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)。但客觀需求與主觀約束的沖突客觀存在，內(nèi)部控制審計(jì)陷入了“兩難”困境。

為擺脫“兩難”困境，《審計(jì)指引》采取了折衷策略，即在形式上把鑒證對(duì)象擴(kuò)大到企業(yè)內(nèi)部控制整體，實(shí)質(zhì)上卻將內(nèi)部控制一分為二，區(qū)別對(duì)待。如《審計(jì)指引》第四條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。《審計(jì)指引》并未要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表審計(jì)意見，也不要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師為之承擔(dān)審計(jì)責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所承擔(dān)的僅僅是重大缺陷的披露責(zé)任。在未明確非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)責(zé)任的前提下，機(jī)會(huì)主義必將驅(qū)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍將審計(jì)的重心置于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審計(jì)，在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)上將支付盡可能少的審計(jì)成本，在整合審計(jì)中難以有效兼顧非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審計(jì)。因此，披露“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷”很可能流于形式，難以實(shí)現(xiàn)《基本規(guī)范》所設(shè)定的內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)。這一規(guī)定同時(shí)表明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制所提供的保證是有限保證，并沒有上升到鑒證層次，準(zhǔn)確地說，是非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審核，而不是非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審計(jì)。所以說我國(guó)的內(nèi)部控制審計(jì)還不是完整意義上的審計(jì)，《審計(jì)指引》的規(guī)定與《基本規(guī)范》的基本要求存在一定的沖突。

撇開《審計(jì)指引》與《基本規(guī)范》的沖突，僅就財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的區(qū)分而言，現(xiàn)狀是：理論上缺乏深入的研究，實(shí)務(wù)層面也沒有明確的指南。從字面上分析，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是與財(cái)務(wù)信息的真實(shí)公允性相關(guān)的內(nèi)部控制，但實(shí)質(zhì)上，任何內(nèi)部控制缺陷或漏洞都有可能影響財(cái)務(wù)信息的真實(shí)公允性，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的界限實(shí)質(zhì)上很難劃清。例如，管理層凌駕于內(nèi)部控制之上，應(yīng)屬于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，但其經(jīng)濟(jì)后果必然反映在財(cái)務(wù)信息里，影響財(cái)務(wù)信息的真實(shí)公允性，是否也可以歸為財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制呢？因此，財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制間的關(guān)系是一個(gè)相互融合、互為作用、相互轉(zhuǎn)化的動(dòng)態(tài)關(guān)系，其間模糊的、漂移著的界限，必將給財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的劃分帶來困難，審計(jì)責(zé)任的認(rèn)定亦是困難重重。

（二）鑒證標(biāo)準(zhǔn)困境

內(nèi)部控制審計(jì)屬于鑒證業(yè)務(wù)，提供的是合理保證，要求將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，并發(fā)表積極的審計(jì)意見。作為一項(xiàng)獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)，內(nèi)部控制審計(jì)同樣必須具有獨(dú)立的鑒證目標(biāo)、鑒證對(duì)象、鑒證標(biāo)準(zhǔn)和鑒證報(bào)告。從鑒證業(yè)務(wù)要素上看，內(nèi)部控制審計(jì)的另一個(gè)難點(diǎn)在于鑒證標(biāo)準(zhǔn)（即審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)）的建設(shè)。

目前，我國(guó)已經(jīng)建立了含《基本規(guī)范》和《配套指引》在內(nèi)的內(nèi)部控制規(guī)范體系，從法律地位來看，該規(guī)范體系自然成為內(nèi)部控制審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。但該規(guī)范體系是典型的原則導(dǎo)向的“游戲規(guī)則”。作為原則導(dǎo)向的規(guī)則，其顯著特點(diǎn)是適應(yīng)性、通用性強(qiáng)，只提供一般性、原則的規(guī)范，執(zhí)行者可以依據(jù)規(guī)范，結(jié)合本企業(yè)實(shí)際靈活設(shè)計(jì)、執(zhí)行，執(zhí)行者具有較大的自由裁量權(quán)。其不足顯而易見，主要表現(xiàn)在可操作性較差，往往存在“柔性有余、剛性不足”，如果將其作為鑒證標(biāo)準(zhǔn)，因標(biāo)準(zhǔn)不具體，缺乏應(yīng)有的“剛性”，極易產(chǎn)生認(rèn)識(shí)偏差和觀點(diǎn)分歧，出現(xiàn)判斷上的困難。因此，僅僅以現(xiàn)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系作為內(nèi)部控制審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)，將會(huì)導(dǎo)致內(nèi)部控制審計(jì)陷入鑒證標(biāo)準(zhǔn)困境。

另外，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性發(fā)表意見。就審計(jì)實(shí)務(wù)而言，就是要獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)證明被審計(jì)單位內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行是否存在缺陷，存在缺陷的嚴(yán)重程度如何，等等。何謂內(nèi)部控制缺陷？缺陷的嚴(yán)重程度如何衡量？至今，無論在理論上，還是在實(shí)務(wù)層面都缺乏系統(tǒng)的研究，尤其在內(nèi)部控制缺陷嚴(yán)重程度的劃分上沒有一個(gè)可供操作的、可量化的公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，大都停留在從定性的角度描述缺陷的嚴(yán)重程度，我國(guó)也不例外。如《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》（簡(jiǎn)稱《評(píng)價(jià)指引》）規(guī)定，內(nèi)部控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷，根據(jù)缺陷的影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)的，認(rèn)定為重大缺陷；如果嚴(yán)重程度和經(jīng)濟(jì)后果低于重大缺陷，但仍有可能導(dǎo)致企業(yè)偏離控制目標(biāo)的，認(rèn)定為重要缺陷；除重大、重要缺陷以外的其他缺陷則為一般缺陷。偏離控制目標(biāo)的嚴(yán)重程度如何衡量？這里的“可能”是多大的可能？這些問題都需要具體化，也沒有量化的標(biāo)準(zhǔn)，而是將這一標(biāo)準(zhǔn)的制定權(quán)授予了企業(yè)。如《評(píng)價(jià)指引》規(guī)定，缺陷認(rèn)定的具體標(biāo)準(zhǔn)則由企業(yè)根據(jù)規(guī)范要求自行確定。企業(yè)確定具體的缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是否符合規(guī)范要求？是否客觀、公正、合理？能否作為內(nèi)部控制審計(jì)針對(duì)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)？又應(yīng)該由誰來認(rèn)證企業(yè)制定的標(biāo)準(zhǔn)呢？政府？還是注冊(cè)會(huì)計(jì)師？如果是政府，政府能完成這一浩大的工程嗎？如果是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，符合獨(dú)立性要求嗎？這些問題均需要進(jìn)一步研究，一一明確。在解決這一系列問題之前，內(nèi)部控制審計(jì)必將處于缺陷認(rèn)定的困境之中。如果內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定存在困難，恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見就難以形成，內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)也就難以實(shí)現(xiàn)。

（三）專業(yè)勝任能力困境

內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力提出的挑戰(zhàn)，使之面臨困境的因素主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

1.審計(jì)證據(jù)的獲取

劉玉廷博士（2010）認(rèn)為，內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，特別是非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，是企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作中面臨的重大挑戰(zhàn)之一。其實(shí)，內(nèi)部控制缺陷，尤其是非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，不僅是企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作面臨的挑戰(zhàn)，也是內(nèi)部控制審計(jì)面臨的重大挑戰(zhàn)。由于信息的非對(duì)稱性，在信息的占有上，評(píng)價(jià)優(yōu)于審計(jì)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是企業(yè)管理層（內(nèi)部人）實(shí)施的，具有顯著的信息優(yōu)勢(shì)；而內(nèi)部控制審計(jì)是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師（外部人）實(shí)施的，在信息的獲取或占有上明顯處于劣勢(shì)。從這一角度看，內(nèi)部控制審計(jì)面臨的挑戰(zhàn)遠(yuǎn)大于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。只不過評(píng)價(jià)與審計(jì)面臨挑戰(zhàn)的實(shí)質(zhì)不同，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)所面臨的挑戰(zhàn)可能更多的來源于自我評(píng)價(jià)的約束，而內(nèi)部控制審計(jì)所面臨的主要問題是信息（或證據(jù)）的獲取，發(fā)現(xiàn)并認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷。

2.復(fù)雜環(huán)境的透視

《基本規(guī)范》要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五要素建立與實(shí)施有效的內(nèi)部控制。與之相對(duì)應(yīng)，內(nèi)部控制審計(jì)自然也需要按照五要素對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性實(shí)施審查，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。而內(nèi)部控制五要素涵蓋了企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理系統(tǒng)的所有方面，尤其是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)——內(nèi)部環(huán)境，不僅包含了治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策，還包括企業(yè)文化。對(duì)如此豐富、復(fù)雜的內(nèi)部環(huán)境進(jìn)行評(píng)估、審查，無疑是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力的一種巨大挑戰(zhàn)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的綜合素質(zhì)、經(jīng)營(yíng)管理經(jīng)驗(yàn)、執(zhí)業(yè)水平與經(jīng)驗(yàn)、職業(yè)判斷能力、溝通與談判能力等均提出了極高的要求。在高度專業(yè)化的今天，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能難以勝任這高度一體化的內(nèi)部審計(jì)工作。

3.可借鑒經(jīng)驗(yàn)的缺乏

對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制實(shí)施審查并披露發(fā)現(xiàn)的缺陷，是我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系賦予注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的新內(nèi)容。雖然美國(guó)國(guó)會(huì)于2002年7月了《薩班斯—奧克斯利法案》（SOX），其中的302和404條款要求對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì)，開啟了內(nèi)部控制審計(jì)之先河，但其核心仍然是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，并未要求對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì)。此外，日本、加拿大等要求對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì)的國(guó)家均未要求對(duì)內(nèi)部控制整體發(fā)表審計(jì)意見。同時(shí)，雖然傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需要了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，關(guān)注內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性，但長(zhǎng)期以來注冊(cè)會(huì)計(jì)師所關(guān)注的也只是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估也是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行的。因而，缺乏針對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審查的經(jīng)驗(yàn)，也沒有國(guó)際上的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)可供借鑒。

以上因素的共同影響，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏應(yīng)有的內(nèi)部控制審計(jì)能力，尤其是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審計(jì)方面，明顯存在專業(yè)勝任能力不足。審計(jì)能力不足必然制約審計(jì)質(zhì)量，如果這一矛盾難以在短期內(nèi)解決，內(nèi)部控制審計(jì)可能難以達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)。

三、應(yīng)對(duì)困境的策略思考

針對(duì)我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)面臨的三大挑戰(zhàn)，筆者提出以下應(yīng)對(duì)策略：

（一）在劃分財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的界限方面給予更明確的指南

雖然傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是建立在內(nèi)部控制審查基礎(chǔ)上的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，但其核心是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審查，并不要求明確區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。直至今日，無論是審計(jì)理論，還是審計(jì)實(shí)務(wù)，均沒有對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的定義進(jìn)行深入研究，對(duì)兩者的界限也沒有進(jìn)行深入的探討。從現(xiàn)行的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》可見一斑，準(zhǔn)則所要求了解的應(yīng)該是內(nèi)部控制整體，并沒有強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。而《審計(jì)指引》區(qū)分了財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，并賦予了注冊(cè)會(huì)計(jì)師不同的責(zé)任，即審計(jì)責(zé)任和披露責(zé)任。因此，內(nèi)部控制審計(jì)必須明確區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。正如前文所述，由于財(cái)務(wù)信息處于企業(yè)信息鏈的末端，具有綜合性，任何一個(gè)內(nèi)部控制缺陷，如果產(chǎn)生了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)后果都會(huì)在財(cái)務(wù)信息中體現(xiàn)，該項(xiàng)控制即與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)，都可以將其歸為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，明確區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制并非易事。所以，必須加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制定義與界限劃分的研究，為內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)務(wù)提供更具體、更明確的指南。

（二）制定規(guī)則導(dǎo)向的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，使內(nèi)部控制審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)具體化，降低職業(yè)判斷風(fēng)險(xiǎn)

現(xiàn)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)為原則導(dǎo)向的規(guī)范體系，在內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行中發(fā)揮著重要的、原則性的指導(dǎo)作用，但作為鑒證標(biāo)準(zhǔn)，尚需要進(jìn)一步具體化，以便于衡量被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，提高審計(jì)判斷的客觀性和準(zhǔn)確度。如何建立內(nèi)部控制具體標(biāo)準(zhǔn)？有兩個(gè)途徑可供選擇：一是在國(guó)家層面制定統(tǒng)一的內(nèi)部控制具體標(biāo)準(zhǔn)；二是由企業(yè)根據(jù)已的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，結(jié)合本企業(yè)實(shí)際（包括所處行業(yè)的特點(diǎn)、企業(yè)規(guī)模、組織架構(gòu)、內(nèi)部控制的特別要求、企業(yè)管理慣例等）自主制定，經(jīng)權(quán)威機(jī)構(gòu)（如行業(yè)組織）認(rèn)證之后執(zhí)行。因企業(yè)的具體情況千差萬別，不可能做到整齊化一，全國(guó)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)只能束縛企業(yè)行為，所以第二條路徑才是理性的選擇。即企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的原則要求，設(shè)計(jì)符合本企業(yè)特點(diǎn)與管理要求的內(nèi)部控制。唯有制定個(gè)性化、科學(xué)合理的內(nèi)部控制具體標(biāo)準(zhǔn)，才能為內(nèi)部控制審計(jì)提供明確的、具體的、可操作的鑒證標(biāo)準(zhǔn)。

另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)過程中會(huì)遇到各種典型案例，這些案例的成功處理就是以后內(nèi)部控制審計(jì)的很好判例。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)注意收集、整理成功的典型審計(jì)案例，積極著手內(nèi)部控制審計(jì)案例庫建設(shè)，為將來的內(nèi)部控制審計(jì)提供判例依據(jù)。

（三）取消內(nèi)部控制重大缺陷的分類，量化重要缺陷和一般缺陷的判斷標(biāo)準(zhǔn)

我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系將內(nèi)部控制缺陷分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。從三種缺陷的定義看，明顯存在界限模糊的弊端，尤其是重大缺陷與重要缺陷的區(qū)分，無論是評(píng)價(jià)，還是審計(jì)都難以準(zhǔn)確認(rèn)定，這必然給審計(jì)判斷帶來困難。另外，區(qū)分重大缺陷與重要缺陷的現(xiàn)實(shí)意義不僅不明顯，反而會(huì)使信息使用者感到迷茫。因此，采用“兩分法”，根據(jù)內(nèi)部控制缺陷的性質(zhì)及其產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)后果的重要性，將其劃分為重要缺陷和一般缺陷，并從質(zhì)和量?jī)蓚€(gè)方面加以認(rèn)定。缺陷性質(zhì)的認(rèn)定可采用關(guān)鍵控制點(diǎn)認(rèn)定法，即明確各項(xiàng)關(guān)鍵業(yè)務(wù)，如果關(guān)鍵業(yè)務(wù)缺乏有效控制，出現(xiàn)缺陷，即可認(rèn)定為重要缺陷；從量上看，可借鑒我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)——重要性》關(guān)于重要性水平的確定標(biāo)準(zhǔn)。如果一項(xiàng)或多項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷的組合導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)后果超過了以下標(biāo)準(zhǔn)，即可認(rèn)定為重要缺陷：（1）對(duì)于以營(yíng)利為目的的企業(yè)，來自經(jīng)常性業(yè)務(wù)的稅前利潤(rùn)或稅后凈利潤(rùn)的5%，或總收入的0.5%；（2）對(duì)于非營(yíng)利組織，費(fèi)用總額或總收入的0.5%；（3）對(duì)于共同基金公司，凈資產(chǎn)的0.5%。如果被審計(jì)單位的內(nèi)部控制存在缺陷，但無論是在質(zhì)的方面，還是在量上都不滿足重要缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的，則認(rèn)定為一般缺陷。有了公認(rèn)的量化標(biāo)準(zhǔn)，才能有效避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位在缺陷認(rèn)定上的分歧，當(dāng)定量認(rèn)定與定性認(rèn)定相互補(bǔ)充、相互印證時(shí)，將大大提高缺陷認(rèn)定的說服力。

（四）加強(qiáng)“復(fù)合型”注冊(cè)會(huì)計(jì)師培養(yǎng)，豐富注冊(cè)會(huì)計(jì)師企業(yè)管理的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，提升執(zhí)業(yè)能力

內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來說既是機(jī)遇，也是挑戰(zhàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有加強(qiáng)綜合素質(zhì)培養(yǎng)，不斷積累企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和內(nèi)部控制審計(jì)的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，不斷提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量和執(zhí)業(yè)水平，才能抓住機(jī)遇，應(yīng)對(duì)復(fù)雜的內(nèi)部控制審計(jì)。

在加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師綜合素質(zhì)和執(zhí)業(yè)能力培養(yǎng)過程中，應(yīng)注意做好以下幾點(diǎn)：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須加強(qiáng)專業(yè)理論學(xué)習(xí)，不斷提高專業(yè)理論水平，拓寬知識(shí)面，全面、系統(tǒng)地掌握管理學(xué)、金融學(xué)、系統(tǒng)論、控制論、企業(yè)文化、公司治理、信息技術(shù)等領(lǐng)域的理論知識(shí)，將自身打造成名副其實(shí)的“復(fù)合型”高級(jí)會(huì)計(jì)人才；（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須深入企業(yè)調(diào)查研究，積極參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理，親歷內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行過程，通過企業(yè)實(shí)踐掌握內(nèi)部控制規(guī)律，積累實(shí)際的企業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)；（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須做好審計(jì)案例的剖析與總結(jié)工作，探尋內(nèi)部控制缺陷的“多發(fā)地”和“弱點(diǎn)”，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，為內(nèi)部控制審計(jì)提供活生生的判例，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)培訓(xùn)提供典型案例。

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［6］ 劉玉廷.全面提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平的重要舉措——《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》解讀［J］.會(huì)計(jì)研究，2010（5）.

第7篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

（一）期后事項(xiàng)內(nèi)涵及其審計(jì)內(nèi)容。期后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的以及審計(jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日發(fā)生的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響的事項(xiàng)。期后事項(xiàng)具體包括三種情況：截至審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的事項(xiàng)，即第一時(shí)段期后事項(xiàng)；審計(jì)報(bào)告日后至財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出日前發(fā)現(xiàn)的事實(shí)，即第二時(shí)段期后事項(xiàng)；財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)，即第三時(shí)段期后事項(xiàng)。根據(jù)期后事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響不同，可以將期后事項(xiàng)分為兩類，即期后調(diào)整事項(xiàng)和期后非調(diào)整事項(xiàng)。期后調(diào)整事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在，該事項(xiàng)對(duì)報(bào)表金額會(huì)產(chǎn)生影響，管理層應(yīng)對(duì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目和相關(guān)賬戶進(jìn)行調(diào)整。期后非調(diào)整事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日不存在，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日之前存在的狀況和賬戶金額沒有影響。對(duì)于不同時(shí)段的期后事項(xiàng)，審計(jì)師有著不同審計(jì)程序和承擔(dān)著不同的審計(jì)責(zé)任。對(duì)于第一時(shí)段期后事項(xiàng)，審計(jì)師需要實(shí)施必要的審計(jì)程序去主動(dòng)識(shí)別，獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，確保需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以披露的事項(xiàng)均已識(shí)別出來。對(duì)于第二時(shí)段期后事項(xiàng)，審計(jì)師無需實(shí)施審計(jì)程序或進(jìn)行專門查詢，但管理層有責(zé)任告知審計(jì)師可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表的事實(shí)，如果審計(jì)師了解到相關(guān)事項(xiàng)可能會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響，應(yīng)與管理層討論是否需要修改財(cái)務(wù)報(bào)表并采取相應(yīng)措施。對(duì)于第三時(shí)段期后事項(xiàng)，審計(jì)師沒有義務(wù)進(jìn)行查詢，但有可能通過其他途徑知悉。按照準(zhǔn)則，為了確保審計(jì)師對(duì)被審單位會(huì)計(jì)報(bào)表意見的公允性，審計(jì)師應(yīng)該對(duì)期后事項(xiàng)中存在的若干問題予以充分關(guān)注，因?yàn)樵S多高風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)往往隱藏于期后。審計(jì)師應(yīng)區(qū)分不同性質(zhì)的期后事項(xiàng)，有效識(shí)別重大期后事項(xiàng)，加強(qiáng)期后事項(xiàng)審計(jì)，提高審計(jì)質(zhì)量，降低風(fēng)險(xiǎn)，確保其出具審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、可靠性。（二）期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征。通過研究分析期后事項(xiàng)審計(jì)的特點(diǎn)，筆者認(rèn)為，期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有以下特征：1.隱蔽性。審計(jì)師期后事項(xiàng)審計(jì)通常發(fā)生在后期，發(fā)生時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)對(duì)外公布，與期后事項(xiàng)相關(guān)信息需從管理層那里獲取，企業(yè)管理者通常不愿主動(dòng)披露相關(guān)信息，期后事項(xiàng)的審計(jì)很被動(dòng)。另外，審計(jì)師自身在后期缺少職業(yè)謹(jǐn)慎，本身沒予以重視，認(rèn)為期后事項(xiàng)審計(jì)是審計(jì)項(xiàng)目中較小的一個(gè)環(huán)節(jié)，沒有很好的區(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，沒有把資產(chǎn)負(fù)債表日前事項(xiàng)和日后事項(xiàng)審計(jì)進(jìn)行結(jié)合，在審計(jì)過程中沒有很好地遵循重要性原則，導(dǎo)致未識(shí)別出對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生影響的事項(xiàng)（崔敏，2012）。由此可見，期后事項(xiàng)審計(jì)不同于一般業(yè)務(wù)，具有很大的隱蔽性，需要審計(jì)師充分把握其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特性，提高對(duì)期后事項(xiàng)重大調(diào)整事項(xiàng)的關(guān)注程度。除了對(duì)所審會(huì)計(jì)年度內(nèi)發(fā)生的交易和事項(xiàng)實(shí)施必要的審計(jì)程序外，還要考慮所審會(huì)計(jì)年度后發(fā)生的事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的影響，有效識(shí)別重大期后事項(xiàng)，努力提高期后事項(xiàng)的審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。2.復(fù)雜性。期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)種類繁多，審計(jì)準(zhǔn)則變化較快，期后事項(xiàng)本身就很復(fù)雜，涉及的層面多，關(guān)于初始成本計(jì)量、后續(xù)變化計(jì)量、公允價(jià)值的考慮等環(huán)節(jié)要認(rèn)真對(duì)待，否則容易出現(xiàn)問題；對(duì)于不同類型、不同時(shí)段的期后事項(xiàng)，審計(jì)師要識(shí)別和承擔(dān)的責(zé)任也不同。這些特性增加了審計(jì)的難度，審計(jì)師在對(duì)期后事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，如果對(duì)不同性質(zhì)的期后事項(xiàng)不能很好的區(qū)分，勢(shì)必會(huì)影響會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)事項(xiàng)的金額調(diào)整，尤其會(huì)影響期后事項(xiàng)重大調(diào)整事項(xiàng)，直接決定著期后事項(xiàng)審計(jì)質(zhì)量的高低。由于期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的復(fù)雜程度較高，審計(jì)師在審計(jì)工作中應(yīng)該把握好這一特點(diǎn)，適應(yīng)新老準(zhǔn)則的變化，有效識(shí)別重大期后事項(xiàng)并實(shí)施審計(jì)程序，有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)，以降低審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。3.可控性。期后事項(xiàng)是發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間的所有有利和不利事項(xiàng)，其賬務(wù)處理具有隱蔽性和復(fù)雜性。如前所述，審計(jì)師需要區(qū)別不同時(shí)段的期后事項(xiàng)，有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)，且期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)種類多，管理層很少主動(dòng)披露，使得期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大，但是，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的客觀存在并不意味著審計(jì)師在工作中是無能為力的，雖然不能做到徹底消除風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師可以充分了解業(yè)務(wù)流程，增加必要的審計(jì)程序，積極主動(dòng)識(shí)別重大期后事項(xiàng)，從而降低審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)，即期后事項(xiàng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是可控的。（三）期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因。1.重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。一是，企業(yè)管理人員對(duì)期后事項(xiàng)的重視不夠，期后事項(xiàng)發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日后，管理層往往會(huì)忽視期后事項(xiàng)，消極地披露或不披露企業(yè)的期后事項(xiàng)。二是，企業(yè)不提供評(píng)估所需的全部信息，有些信息常常粗略帶過。其中原因除了期后事項(xiàng)本身所具有的隱蔽性、復(fù)雜性外，很多公司管理層不愿意披露期后事項(xiàng)，因?yàn)樵诮?jīng)營(yíng)狀況不好的公司中，公司的期后事項(xiàng)一般都是對(duì)公司不利的事項(xiàng)，如果把這些不好的事項(xiàng)披露出去，可能會(huì)對(duì)公司形象和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)產(chǎn)生負(fù)面影響，對(duì)公司不利。如資產(chǎn)負(fù)債表日后因洪水、火災(zāi)等自然災(zāi)害導(dǎo)致在庫材料毀損，使公司遭受重大損失。由于審計(jì)師很難獲得進(jìn)行評(píng)估所需的全部信息，導(dǎo)致審計(jì)師不能準(zhǔn)確估計(jì)，增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。三是，企業(yè)自身內(nèi)部控制制度不健全，內(nèi)部控制是企業(yè)管理的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，內(nèi)部控制若是失靈，利益相關(guān)方不能相互牽制，董事會(huì)不能發(fā)揮應(yīng)有的作用，經(jīng)營(yíng)者即持股股東，集監(jiān)督權(quán)、經(jīng)營(yíng)決策權(quán)等各項(xiàng)權(quán)力于一身，使企業(yè)內(nèi)部控制失效，治理層監(jiān)督不力，這些都會(huì)增大重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。2.期后事項(xiàng)自身就比較復(fù)雜。首先，期后事項(xiàng)涉及的層面多，需要審計(jì)師區(qū)別不同類型、不同時(shí)段的期后事項(xiàng)，有重點(diǎn)地進(jìn)行審計(jì)。第一時(shí)段的期后事項(xiàng)要重點(diǎn)審計(jì)，第二時(shí)段和第三時(shí)段的期后事項(xiàng)審計(jì)要求則較第一時(shí)段期后事項(xiàng)重要程度低。其次，根據(jù)重要性原則，若期后事項(xiàng)涉及重大金額會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表公允性時(shí)，要及時(shí)與被審計(jì)企業(yè)溝通，告知管理層及時(shí)披露（崔敏，2012）。另外，有些企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況在財(cái)務(wù)報(bào)表日至審計(jì)報(bào)告日之間可能發(fā)生重大變化，像在財(cái)務(wù)報(bào)表日后發(fā)生合并、清算等事項(xiàng)，如果沒有及時(shí)披露就會(huì)影響審計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)確性，對(duì)報(bào)告使用者產(chǎn)生不良影響，增大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。3.相關(guān)審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力不足，缺乏職業(yè)道德素養(yǎng)和職業(yè)精神。首先，我國(guó)的審計(jì)師職業(yè)與西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比，先天不足，基礎(chǔ)差，起步晚，雖發(fā)展速度有了較大提高，但是總體上仍有較大差距。其二，審計(jì)師需要具備足夠的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和分析能力進(jìn)行職業(yè)判斷，要有扎實(shí)的會(huì)計(jì)、審計(jì)知識(shí)基礎(chǔ)，按照規(guī)定的審計(jì)程序進(jìn)行，但并不是所有的審計(jì)師都能達(dá)到上述要求，有的審計(jì)師期后事項(xiàng)相關(guān)知識(shí)不足，知識(shí)更新速度較慢，不能滿足新舊準(zhǔn)則變化的要求。其三，從事審計(jì)的人員迫于事務(wù)所經(jīng)營(yíng)壓力，聽取被審單位意見，隨意出具不實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告，為了追求利潤(rùn)最大化，責(zé)任心和職業(yè)觀念不強(qiáng)，缺乏從業(yè)人員應(yīng)有的道德素養(yǎng)。最后，審計(jì)人員缺乏相關(guān)后續(xù)教育、后期培訓(xùn)等也會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大。

二、期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的計(jì)量模型

（一）期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量模型的構(gòu)建。根據(jù)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于兩大要素，即重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。從認(rèn)定層次分析，期后事項(xiàng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成；期后事項(xiàng)的檢查風(fēng)險(xiǎn)是指在審計(jì)過程中，由于審計(jì)策略的不當(dāng)，或?qū)嵤┑目刂茰y(cè)試及實(shí)質(zhì)性程序不到位，致使審計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位期后事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量模型為：期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（ETAR）＝重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ROSM）×可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)（ADR）（1）將（1）式變換后可得公式（2）：可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)（ADR）＝期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（ETAR）÷重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ROSM）（2）由此可見，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的應(yīng)用程序主要有：首先，審計(jì)師確定審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平，再確定對(duì)被審計(jì)單位環(huán)境及其風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估確定其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ROSM），然后根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型計(jì)算出可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，最后設(shè)計(jì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。（二）期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的應(yīng)用。1.5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)分析。5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，當(dāng)審計(jì)師評(píng)估確定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為0%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平無窮大，不存在審計(jì)成本；當(dāng)確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為10%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平為50%，審計(jì)成本較低；當(dāng)確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提高到50%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平降低到10%，這時(shí)需要增加審計(jì)程序才能將檢查風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的低水平，需要投入的審計(jì)成本很高。表15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，ROSM、ADR與審計(jì)成本之間的關(guān)系2.15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)分析。15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，當(dāng)審計(jì)師評(píng)估確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為0%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平無窮大，這時(shí)不存在審計(jì)成本；當(dāng)評(píng)估確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提升到20%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平降低到75%，這時(shí)較之前的重大錯(cuò)報(bào)為0%時(shí)存在審計(jì)成本，但所需的審計(jì)成本較低。隨著審計(jì)師確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平逐漸提高，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平呈下降趨勢(shì)，即重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平成反比，這時(shí)隨著可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平的降低，需要更多的審計(jì)程序，投入的審計(jì)成本逐漸遞增。表215%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，ROM、ADR與審計(jì)成本之間的關(guān)系由表1和表2可知，無論是5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，還是15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平影響著審計(jì)成本的高低，審計(jì)師應(yīng)準(zhǔn)確評(píng)估其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，若期后事項(xiàng)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)就越高，所需的審計(jì)程序少，審計(jì)成本低。從理論上看，甚至不存在審計(jì)成本，反之亦然。對(duì)比表1和表2，在5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)下降幅度隨著重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的提高較為緩和，審計(jì)成本變化較?。?5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)下降幅度隨著重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的提高較為劇烈，審計(jì)成本變化也較大。如下圖1所示，橫軸表示的是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ROSM），縱軸表示的是可接受檢查風(fēng)險(xiǎn)水平（ADR）,即:在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)增長(zhǎng)程度相同的情況下，期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平越高，隨著重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平的增長(zhǎng)，其可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平下降程度越快，審計(jì)成本變化越大。由此可見，期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)在5%～10%之間，審計(jì)成本變化幅度較小，較為穩(wěn)定，審計(jì)師在審計(jì)實(shí)務(wù)中首先確定審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平在5%～10%范圍內(nèi)是為社會(huì)所接受的，也是適宜的。

三、期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制對(duì)策

筆者認(rèn)為，期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制對(duì)策包括：（一）完善與期后事項(xiàng)相關(guān)的具體會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則。2010年11月，我國(guó)出臺(tái)了修訂后的審計(jì)準(zhǔn)則代替了之前頒布的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1332號(hào)———期后事項(xiàng)》舊審計(jì)準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則對(duì)期后事項(xiàng)的規(guī)定較之前準(zhǔn)則有了較大改善，內(nèi)容更加完整，準(zhǔn)則的可操作性更強(qiáng)，提高了對(duì)審計(jì)實(shí)務(wù)的指導(dǎo)性。但是，我國(guó)審計(jì)師行業(yè)起步較晚，先天不足，相關(guān)審計(jì)機(jī)構(gòu)不夠規(guī)范，理論研究和實(shí)際情況有點(diǎn)脫節(jié)，理論和實(shí)踐之間的關(guān)聯(lián)不是很密切，總體審計(jì)質(zhì)量有待提高，審計(jì)準(zhǔn)則的制定還應(yīng)更切合實(shí)際，需進(jìn)一步完善。期后事項(xiàng)審計(jì)發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日后，本身情況比較復(fù)雜，不確定性大，期后的調(diào)整事項(xiàng)和非調(diào)整事項(xiàng)往往容易被忽視，需要相關(guān)制度來約束?，F(xiàn)有的制度不能做到披露與期后事項(xiàng)相關(guān)的全部信息，且被披露的信息真實(shí)性較低，被審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表可靠度低，存在一些鉆制度空子的現(xiàn)象，諸如成立空殼公司、設(shè)立賬外賬戶、利用非法期后事項(xiàng)虛增費(fèi)用、應(yīng)該費(fèi)用化的借款費(fèi)用資本化，虛減當(dāng)期費(fèi)用等。針對(duì)上述問題，應(yīng)結(jié)合我國(guó)企業(yè)的運(yùn)營(yíng)發(fā)展現(xiàn)狀，制定與期后事項(xiàng)相關(guān)的更加切實(shí)可行的會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則，使制度層面更加完善，使理論研究更加滿足實(shí)際的需求，更好地指導(dǎo)期后事項(xiàng)審計(jì)的實(shí)施，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高期后事項(xiàng)審計(jì)質(zhì)量。（二）加強(qiáng)對(duì)期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)相關(guān)內(nèi)部控制的了解與評(píng)估。審計(jì)師應(yīng)該對(duì)被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)范圍及經(jīng)營(yíng)狀況知悉和了解，對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量，然后根據(jù)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，計(jì)算出可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)。在期后事項(xiàng)審計(jì)中，審計(jì)師應(yīng)該結(jié)合業(yè)務(wù)流程對(duì)其內(nèi)部控制有效性進(jìn)行測(cè)試。加強(qiáng)對(duì)期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制應(yīng)關(guān)注以下事項(xiàng)：一是控制環(huán)境狀況。審計(jì)師需要注意的內(nèi)部控制方面包括組織結(jié)構(gòu)設(shè)置、崗位職責(zé)分工控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、會(huì)計(jì)記錄控制、資產(chǎn)保護(hù)控制、職工素質(zhì)控制、預(yù)算控制、風(fēng)險(xiǎn)控制和業(yè)績(jī)報(bào)告控制等。二是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的準(zhǔn)確性。被審單位的管理者應(yīng)根據(jù)期后事項(xiàng)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)做好風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作，重點(diǎn)關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的重大期后事項(xiàng)，像資產(chǎn)負(fù)債表日后是否發(fā)生了企業(yè)合并或清算、擔(dān)保和貸款、存在已售資產(chǎn)等。管理層應(yīng)及時(shí)建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，主動(dòng)承擔(dān)起責(zé)任，對(duì)期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行動(dòng)態(tài)評(píng)估。三是控制活動(dòng)的有效性。內(nèi)部控制應(yīng)該是有效的，相互牽制、相互制約，不相容職位相分離，否則，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)很大。審計(jì)師可以通過加強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)相關(guān)內(nèi)部控制的了解與評(píng)估，來準(zhǔn)確評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以更好地進(jìn)行審計(jì)。（三）轉(zhuǎn)變審計(jì)方式，選擇更適當(dāng)有效的審計(jì)方法與技術(shù)。隨著信息技術(shù)的發(fā)展，審計(jì)工作越來越借助計(jì)算機(jī)，審計(jì)師根據(jù)自身專業(yè)知識(shí)和審計(jì)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，逐漸利用專門的計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件或數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)輔助審計(jì)（劉崇明等，2014）。我國(guó)利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)已取得部分成效，現(xiàn)在尚處于起步階段，應(yīng)順應(yīng)、緊跟這一發(fā)展趨勢(shì)，選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法與技術(shù)，提高審計(jì)效率，降低審計(jì)成本。研制跨平臺(tái)使用的審計(jì)輔助軟件，推進(jìn)網(wǎng)絡(luò)化進(jìn)程，設(shè)計(jì)多樣化、可通用的計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)軟件，加快設(shè)計(jì)出適合期后事項(xiàng)審計(jì)的專用軟件，完善計(jì)算機(jī)軟配置，促進(jìn)審計(jì)現(xiàn)代化。借助這些審計(jì)輔助工具，可以縮短工作時(shí)間，提高審計(jì)質(zhì)量，有效地控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。另外，還要注意培養(yǎng)既具有審計(jì)專業(yè)知識(shí)又能熟練操作計(jì)算機(jī)軟件的復(fù)合型人才，加強(qiáng)計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)的人才培訓(xùn)。總之，審計(jì)師應(yīng)該轉(zhuǎn)變審計(jì)方式，選擇更加適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法與技術(shù)，形成科學(xué)規(guī)范的審計(jì)程序，提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（四）提高審計(jì)人員的專業(yè)技能和職業(yè)道德素養(yǎng)。審計(jì)人員在審計(jì)實(shí)務(wù)中，應(yīng)按照規(guī)定程序進(jìn)行，充分了解被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)情況、內(nèi)部控制情況，搜集充分的審計(jì)證據(jù)，如閱讀近期的期中會(huì)計(jì)報(bào)表，向財(cái)務(wù)人員詢問諸如財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出后是否做出異常的調(diào)整，股本是否發(fā)生變化，閱讀董事會(huì)會(huì)議記錄等，合理估計(jì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。按必要的期后事項(xiàng)審計(jì)程序進(jìn)行，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的實(shí)質(zhì)性測(cè)試予以充分關(guān)注，進(jìn)行專門的審計(jì)程序，及時(shí)向被審計(jì)單位管理當(dāng)局詢問，復(fù)核復(fù)查報(bào)表及其他管理報(bào)告，不投機(jī)取巧。審計(jì)人員應(yīng)準(zhǔn)確把握期后事項(xiàng)相關(guān)知識(shí)，了解期后事項(xiàng)相關(guān)準(zhǔn)則，并與時(shí)俱進(jìn)，及時(shí)更新知識(shí)儲(chǔ)備，了解最新動(dòng)態(tài)。培養(yǎng)復(fù)合型人才，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的繼續(xù)教育，不僅要提高業(yè)務(wù)水平還要加強(qiáng)職業(yè)道德教育。另外，有些事務(wù)所出于自己經(jīng)營(yíng)狀況的考慮，可能會(huì)為被審計(jì)單位出具不實(shí)的審計(jì)報(bào)告，以留住審計(jì)客戶或從中攫取利潤(rùn)，不能保持審計(jì)獨(dú)立性，按被審計(jì)單位的要求隨意出具不實(shí)報(bào)告，有悖審計(jì)人員應(yīng)有的職業(yè)操守和職業(yè)道德精神。事務(wù)所要加強(qiáng)內(nèi)部管理，防止各種違法違規(guī)交易。審計(jì)師應(yīng)保持應(yīng)有職業(yè)操守和職業(yè)謹(jǐn)慎，維護(hù)職業(yè)形象，對(duì)所出具的審計(jì)報(bào)告有高度的責(zé)任心，對(duì)于應(yīng)予以關(guān)注的期后事項(xiàng)應(yīng)積極主動(dòng)要求被審計(jì)單位進(jìn)行披露，采取必要的審計(jì)程序，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保證其所出具審計(jì)報(bào)告的公正性、獨(dú)立性，從而保證整個(gè)審計(jì)工作善始善終。

作者:張琪 丁立 單位:1.青島理工大學(xué)商學(xué)院2.浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)公共管理學(xué)院

參考文獻(xiàn)

第8篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

從總體情況來看,我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師較好地扮演了“經(jīng)濟(jì)警察”的角色,為提高上市公司所披露信息的可靠性和決策相關(guān)性做出了很大貢獻(xiàn)。然而,隨著我國(guó)中小股東保護(hù)機(jī)制的進(jìn)?步加強(qiáng),注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和法律責(zé)任意識(shí)還有待進(jìn)步強(qiáng)化。

按照我國(guó)的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)結(jié)果和被審計(jì)單位對(duì)有關(guān)問題的處理情況,形成不同的審計(jì)意見,可以出具四種基本類型審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告,即無保留意見的審計(jì)報(bào)告、保留意見的審計(jì)報(bào)告、否定意見的審計(jì)報(bào)告和拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。

針對(duì)近年來上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見情況逐漸增多的現(xiàn)象,中國(guó)證監(jiān)會(huì)于2001年12月25日了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第14號(hào)??非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見及其涉及事項(xiàng)的處理》(以下簡(jiǎn)稱規(guī)則),以規(guī)范該類事項(xiàng)的運(yùn)作。規(guī)則指出,如果上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告因明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度以及有關(guān)信息披露規(guī)范,經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師指出后,公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整。如果公司拒絕調(diào)整,并因此被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見,則當(dāng)其定期報(bào)告披露后,證券交易所將立即對(duì)上市公司的股票實(shí)施停牌處理,中國(guó)證監(jiān)會(huì)在股票停牌期間將依法對(duì)有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)查并作出處理。同時(shí),如果保留意見或否定意見影響公司利潤(rùn),并且注冊(cè)會(huì)計(jì)師指出了該影響數(shù)的,公司應(yīng)在制定利潤(rùn)分配方案時(shí)扣除該影響數(shù);財(cái)務(wù)報(bào)告被出具無法表示意見的上市公司,由于難以確定其財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性,故上市公司當(dāng)年不得進(jìn)行利潤(rùn)分配。

上市公司披露年度財(cái)務(wù)報(bào)告的目的是向報(bào)告使用者提供決策有用的信息。作為獨(dú)立第三者的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行鑒證,其根本目的在于提高報(bào)告信息的可靠性,增加投資者的決策相關(guān)性,以減輕由于“信息不對(duì)稱”所帶來的交易成本。隨著我國(guó)證券市場(chǎng)的逐步規(guī)范,以及國(guó)家相關(guān)監(jiān)管措施的進(jìn)一步出臺(tái),加之上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所所處的特定政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境及相關(guān)政策約束較往年有了較大變化,我國(guó)上市公司的審計(jì)意見存在明顯的年度特征。本文在分析1992—2000年注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的基礎(chǔ)上,探討非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見所傳遞的信息含量。

非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的統(tǒng)計(jì)分析

本文以滬、深兩交易所1993—2000年間上市公司為樣本,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所出具的審計(jì)意見按類型進(jìn)行了統(tǒng)計(jì),我們發(fā)現(xiàn)如下特征:

1.非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見在全部樣本中所占的比重在逐年增加,在1999年達(dá)到最高峰。

2.1992、1993和1994年度報(bào)告中,非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見較少,分別為2家、4家和6家,且集中于深市。這可能是因?yàn)樯钲谔貐^(qū)毗鄰香港,該地區(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與國(guó)際交流較多,審計(jì)工作比較接近國(guó)際慣例。

3.1995年,意見數(shù)明顯增加。這是因?yàn)?995年12月我國(guó)公布了第一批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,并于1996年1月1日開始實(shí)行。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見時(shí)有章可循,同時(shí)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的公布規(guī)范了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為,提高了審計(jì)工作的質(zhì)量。

4.1997年報(bào)中,首次出現(xiàn)了否定意見(渝鈦白A)和拒絕表示意見(寶石A)的審計(jì)報(bào)告各一份。這是因?yàn)?997年我國(guó)公布了第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》,對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的會(huì)計(jì)處理和程序作了具體規(guī)定,審計(jì)依據(jù)更加充分;1997年1月公布施行了第二批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,同年末財(cái)政部提出了會(huì)計(jì)師事務(wù)所脫鉤改制的要求,使審計(jì)獨(dú)立性更強(qiáng),審計(jì)行為更加規(guī)范。

5.1998年報(bào)中,非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的比重繼續(xù)增加。這是因?yàn)?998年1月1日我國(guó)施行了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》,替代了原來的《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,與后者相比,《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》更接近國(guó)際會(huì)計(jì)慣例;同年我國(guó)先后公布了《現(xiàn)金流量表》等七個(gè)具體準(zhǔn)則,我國(guó)會(huì)計(jì)制度在與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌上又邁出了一大步;同時(shí)1998年末,從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所均已實(shí)現(xiàn)了脫鉤改制,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性、審計(jì)責(zé)任意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不斷增強(qiáng)。

6.1999年年報(bào)中,非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的比重仍在提高。這是因?yàn)?999年7月我國(guó)公布施行了第三批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》。至此我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范體系已基本形成,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平大大提高。

7.2000年度財(cái)務(wù)報(bào)告中,非標(biāo)準(zhǔn)保留意見的比重比1999年度有所下降。

被出具否定和拒絕

表示意見的公司特征

自1997年報(bào)開始,我國(guó)證券市場(chǎng)出現(xiàn)了否定意見和拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。1997—2000年年報(bào)共有28家上市公司、49次被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了否定和拒絕表示的審計(jì)意見。

是什么促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了否定或拒絕表示的審計(jì)意見?這些上市公司有何特征?對(duì)

此筆者進(jìn)行了分析: 1.盈利能力差。在這28家公司中,2000年度每股收益(以下簡(jiǎn)稱EPS)大于0的只有7家公司,其余的公司的年報(bào)中均顯示其EPS為虧損,且有18家公司為巨虧(EPS<-0.30),其中PT農(nóng)墾商社已連續(xù)6年虧損,2000年度的EPS為-1.06元;而ST粵金曼2000年度EPS更達(dá)-3.428元,從而成為2000年報(bào)中令人關(guān)注的焦點(diǎn)之一,更成為繼PT水仙之后第二家被終止上市的公司。

2.資產(chǎn)質(zhì)量差。在這28家公司中,每股凈資產(chǎn)低于面值的有20家,其中15家為負(fù)值,公司已嚴(yán)重資不抵債。根據(jù)《上市規(guī)則》的規(guī)定,如公司的每股凈資產(chǎn)低于面值,則需對(duì)公司實(shí)行ST處理,以提示風(fēng)險(xiǎn)。

3.經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大。除金帝建設(shè)(1998)因?yàn)閷徲?jì)范圍受限制而被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告外,在其余的29份審計(jì)報(bào)告中,均對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)提出了質(zhì)疑。如PT農(nóng)商社1999年審計(jì)報(bào)告中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為“公司連續(xù)4年虧損,已資不抵債,并存在大量的逾期借款和大股東及關(guān)聯(lián)單位應(yīng)收款項(xiàng)無法償還等現(xiàn)象,無法確認(rèn)其

依據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)原則而編制的會(huì)計(jì)報(bào)表的合理性”;注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為ST鄭百文(2000)、ST深中浩(2000)等公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)存在重大不確定性;ST商業(yè)網(wǎng)點(diǎn)(2000)等公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力已受到極大影響。

4.財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大。分析這28家公司,發(fā)現(xiàn)這些公司的資產(chǎn)負(fù)債率都較高,平均資產(chǎn)負(fù)債率為127.61%。其中資產(chǎn)負(fù)債率高于100%的有15家,9家已嚴(yán)重資不抵債, 而ST瓊?cè)A僑、ST粵金曼、ST鄭百文和ST九州的資產(chǎn)負(fù)債率更分別高達(dá)289.37%、262.31%、235.75%和216.31%。如此沉重的債務(wù)負(fù)擔(dān),加上企業(yè)本身資產(chǎn)狀況不佳,嚴(yán)重影響了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng),使許多企業(yè)面臨破產(chǎn)的威脅。

5,市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)大。在這28家公司,有14家為ST公司,5家為PT公司。ST、PT制度是對(duì)那些連續(xù)虧損、財(cái)務(wù)狀況異常的公司所實(shí)行的處理,目的是通過限制交易時(shí)間和股價(jià)波動(dòng)幅度,向投資者提示風(fēng)險(xiǎn),防止過度投機(jī)行為。實(shí)行這兩個(gè)制度雖有利于釋放市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn),但與總體樣本相比,其市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)仍較大。通過以上分析,我們可以清楚地看到,這些被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具否定和拒絕意見的公司,基本上都屬于業(yè)績(jī)差、資產(chǎn)質(zhì)量差且高風(fēng)險(xiǎn)的公司。

被出具說明段和保留意見公司的特征

1997、1998、1999、2000年年報(bào)中分別有92家、137家、175家和154家公司被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了帶說明段的無保留和保留意見的審計(jì)報(bào)告。那么這些公司具有什么特征呢?筆者對(duì)它們的凈資產(chǎn)收益率(以下簡(jiǎn)稈ROE)分布情況進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)分析(1999年報(bào)有4家公司因凈資產(chǎn)為負(fù)值而無法計(jì)算ROE)。

ROE作為衡量上市公司盈利能力的一項(xiàng)重要指標(biāo),近年來一直被監(jiān)管部門用做控制參數(shù)以決定一家公司是否具有配股資格。1996年1月4日證監(jiān)會(huì)公布《關(guān)于1996年上市公司配股工作的通知》,規(guī)定上市公司要配股最近3年內(nèi)ROE每年均須在10%以上,從而保證ROE10%成了影響上市公司行為的重要因素,出現(xiàn)了所謂的“10%現(xiàn)象”。

我們統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn),在1997年年報(bào)中,有26家公司的ROE分布在10—11%區(qū)間內(nèi)(占92家的28.26%),而ROE在9~10%區(qū)間的公司僅2家。在1998年度的ROE分布中,ROE在10、11%的上市公司仍較多(占133家的53%),但與1997年相比,這種現(xiàn)象有所改觀,而分布在6~10%區(qū)間的上市公司數(shù)均有不同程度的增加。這是因?yàn)?999年3月25日證監(jiān)會(huì)公布了《關(guān)于上市公司配股工作有關(guān)問題的通知》,規(guī)定上市公司的配股條件為“上市超過3個(gè)完整會(huì)計(jì)年度,最近3個(gè)完整會(huì)計(jì)年度的ROE平均在10%以上;上述指標(biāo)計(jì)算期間內(nèi)任何一年的ROE不得低于6%”,從而對(duì)1999年3月25日后公布的1998年報(bào)產(chǎn)生了影響。而對(duì)于該日前公布的1998年報(bào),其仍受1996年公布的《通知》的影響。

在1999年度的ROE分布中,6—7%區(qū)間的上市公司數(shù)(占161家的11.80%)開始多于10~11%區(qū)間,出現(xiàn)了所謂的“保六現(xiàn)象”。但由于3年平均凈資產(chǎn)收益率在10%以上的壓力仍然存在,所以ROE在7、10%區(qū)間的上市公司數(shù)仍相對(duì)較多。

在2000年度的ROE分布中,6~7%區(qū)間的上市公司數(shù)高達(dá)25家,而10~11%區(qū)間的上市公司僅為12家,“6%現(xiàn)象”十分明顯。另外,在以上的ROE分布圖中,1997、1998年度ROE在0~10%區(qū)間的上市公司分別為32家、6l家,1999年度ROE在0~6%區(qū)間的上市公司為38家,2000年度ROE在0~6%區(qū)間的上市公司郁6家,但ROE0~1%區(qū)間的上市公司1997、1998、1999年、2000年卻分別有11家、24家、15家、16家,也即各年度ROE在0~1%區(qū)間的上市公司較多。造成這種現(xiàn)象的原因是《上市規(guī)則》規(guī)定對(duì)連續(xù)兩年、三年虧損的上市公司要分別予以ST、PT處理,從而保證ROE>0也成了影響上市公司行為的另一重要因素。為了實(shí)現(xiàn)“保配”、“保牌”的目的,上市公司利用各種手段進(jìn)行利潤(rùn)操縱,而這些卻違背了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此提出了異議,要求被審計(jì)單位調(diào)整其會(huì)計(jì)報(bào)表。但是,如果根據(jù)審計(jì)意見進(jìn)行調(diào)整,這些公司將因此喪失配股資格或上市資格,在權(quán)衡了得失后,企業(yè)寧愿被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告,于是就造成了ROE在0~1%區(qū)間和9~10%區(qū)間密集分布的異常情況。

解釋性說明段的運(yùn)用分析

另外一個(gè)值得注意的現(xiàn)象是:帶解釋性說明段審計(jì)報(bào)告日漸增多。從表1可以看出,“無保留意見+說明段”的審計(jì)報(bào)告,1992年度有2家,所占比例為3.77%;到了2000年度,則有99家,所占比例為9.1%。而“保留意見牛說明段”的審計(jì)報(bào)告,1992年度沒有;2000年度有34家,所占比例為3.13%。

“無保留+說明段”與“保留意見”存在著重大的質(zhì)的區(qū)別。前者是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作符合審計(jì)準(zhǔn)則的要求,審計(jì)結(jié)果令人滿意,財(cái)務(wù)報(bào)表的表達(dá)也是公允的、合法的,所采用的會(huì)計(jì)原則和方法也是前后一貫的,但認(rèn)為還有必要披露更多的信息以引起報(bào)表使用者特別注意的情形下提出的。而后者則是在以下三種情況下出具的:(1)個(gè)別重要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理或個(gè)別重要會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的編制不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,而被審單位又拒絕進(jìn)行調(diào)整。(2)審計(jì)范圍受局部限制,無法按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則取得應(yīng)有的審計(jì)證據(jù)。(3)個(gè)別會(huì)計(jì)處理的方法不符合一貫性原則

非標(biāo)準(zhǔn)保留意見保留

或說明事項(xiàng)的歸類 通過對(duì)1992—2000年度非標(biāo)準(zhǔn)保留意見的分析,我們可以將保留或說明事項(xiàng)歸納如下:

1.會(huì)計(jì)政策變更

要確定一項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響,應(yīng)取決于該項(xiàng)變更是否符合一被公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。如符合,則審計(jì)人員可對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告,以暗示他贊同該項(xiàng)變更。但他不能出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告,而應(yīng)在無保意見后附注一說明段以表明該項(xiàng)變更應(yīng)引起財(cái)務(wù)報(bào)表信息使用者的注意。若該項(xiàng)變更不符合一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則,那么審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)變更的重要性程度來確定應(yīng)發(fā)表保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

2.審計(jì)范圍受限制

當(dāng)審計(jì)人員未能收集到足夠的證據(jù)以確定財(cái)務(wù)報(bào)表是否根據(jù)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制,即表明審計(jì)范圍受到了限制。審計(jì)范圍受到限制主要有兩類:一類是客戶造成的,如由于種種原因,客戶不允許審計(jì)人員盤點(diǎn)存貨或?qū)?guó)外子公司進(jìn)行實(shí)地審計(jì);另一類是由于客戶或?qū)徲?jì)人員均無法控制的情況造成的,如審計(jì)約定書在資產(chǎn)負(fù)債表后較長(zhǎng)一時(shí)間才簽定,從而使存貨的盤點(diǎn)、應(yīng)收賬款的函證等重要審計(jì)程序均無法實(shí)沲。

在審計(jì)范圍受限制時(shí),審計(jì)人員若能采用其他替代程序來證明被審查的信息是允當(dāng)表達(dá)的,則仍可發(fā)表無保留報(bào)告。若不能執(zhí)行替代手續(xù),或即使執(zhí)行替代手續(xù)也達(dá)不到預(yù)

期審計(jì)目標(biāo),則應(yīng)根據(jù)其受限制程度的重要性程度發(fā)表相應(yīng)的審計(jì)意見。一般而言,對(duì)于客戶主

觀原因而造成的限制,審計(jì)人員應(yīng)注意客戶試圖隱瞞舞弊信息的可能性。在這種情況下,國(guó)際慣例一般支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具拒絕表示審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告。如為審計(jì)人員和客戶均無法控制情況造成的限制,則應(yīng)根據(jù)其重要性程度作出相應(yīng)判斷。 3.或有損失

一般而言,或有事項(xiàng)既可能帶來或有收益(如客戶向侵犯自己專利權(quán)的單位或個(gè)人索賠),也有可能帶來或有損失。但對(duì)審計(jì)人員而言,或有收益并不重要,這是因?yàn)榘匆话愎J(rèn)會(huì)計(jì)原則的規(guī)定,或有收益只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才加以記錄。導(dǎo)致或有損失的事項(xiàng)有未決訴訟、稅務(wù)糾紛、債務(wù)擔(dān)保和產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保等。

4.期后事項(xiàng)的影響

所謂期后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日(即外勤工作結(jié)束日)發(fā)生的,以及審計(jì)報(bào)告日至審計(jì)報(bào)表公布日(即被審計(jì)單位對(duì)外披露已審會(huì)計(jì)報(bào)表的日期)之間發(fā)生的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響的事項(xiàng)。其重點(diǎn)在于資產(chǎn)負(fù)債日至審計(jì)報(bào)告日之間發(fā)生的期后事項(xiàng)。

根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則,期后事項(xiàng)一般分為兩類: 第一類期后事項(xiàng)是指那些在資產(chǎn)負(fù)債表日就已經(jīng)存在,并且對(duì)編制財(cái)務(wù)報(bào)表過程中有關(guān)估計(jì)提供補(bǔ)充證據(jù)的情況。對(duì)于這一類期后事項(xiàng),審計(jì)人員應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表,若被審計(jì)單位拒絕調(diào)整,則應(yīng)作為未調(diào)整事項(xiàng)處理。第二類期后事項(xiàng),是指那些在資產(chǎn)負(fù)債表日并不存在,而是在資產(chǎn)負(fù)債表日之后出現(xiàn)的情況。這些事項(xiàng)雖不影響會(huì)計(jì)報(bào)表金額,但可能會(huì)影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的正確理解,因而應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位披露。

對(duì)于第一類期后事項(xiàng),若被審計(jì)單位拒絕調(diào)整,則審計(jì)人員可根據(jù)該未調(diào)整事項(xiàng)的重大性發(fā)表保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。對(duì)于第二類期后事項(xiàng),若被審計(jì)單位已經(jīng)披露且不太重要,那么審計(jì)人員可發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見報(bào)告。若該事項(xiàng)甚為重要,即使被審計(jì)單位已經(jīng)披露,審計(jì)人員也應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中加以說明,發(fā)表無保留加說明段的審計(jì)報(bào)告。

5.未調(diào)整事項(xiàng)

未調(diào)整事項(xiàng)是那些被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)處理方法與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的看法不一致,又不愿進(jìn)行調(diào)整,而且這種不一致所產(chǎn)生的差異能夠準(zhǔn)確地計(jì)量的事項(xiàng)。未調(diào)整事項(xiàng)通常是由于客戶未遵照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及相關(guān)會(huì)計(jì)制度所造成的。

6.涉及其他審計(jì)人員工作的報(bào)告

由于上市公司一般都有大量分布很廣的子公司、孫公司、聯(lián)營(yíng)公司、分支機(jī)構(gòu)或附屬公司等,所以具有證券從業(yè)資格的主審會(huì)計(jì)師事務(wù)所,在對(duì)成本和收益的考慮下,常會(huì)依靠其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所代為完成部分審計(jì)工作。在這種情況下,主審會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般有三種選擇:

第一,在審計(jì)中不提,發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告。這適用于以下幾種情況:其一,由其他審計(jì)人員審查的部分在整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表中并不重要;其二,其他審計(jì)人員聲譽(yù)較好,如該事務(wù)所也是具有證券從業(yè)資格的事務(wù)所,或其審計(jì)工作系在主審人員的嚴(yán)密監(jiān)督下完成。其三,主審人員已對(duì)其他審計(jì)人員的工作進(jìn)行徹底的復(fù)查。第二,在報(bào)告中披露,并發(fā)表帶說明段的無保留意見審計(jì)報(bào)告。這種報(bào)告通常稱為共同意見或共同報(bào)告,在對(duì)其他審計(jì)人員的工作無法復(fù)查,或由其他事務(wù)所代為審核的部分在整個(gè)報(bào)表中較為重要時(shí),采用這種類型的報(bào)告較為合適。第三,保留意見。如果主審計(jì)人員不愿意為其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作承擔(dān)責(zé)任,他就可以根據(jù)問題的重要程度,發(fā)表保留意見或拒絕表示意見(另一可行辦法是由主審計(jì)人員擴(kuò)大審計(jì)范圍,審計(jì)原本由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審查的內(nèi)容)。如其他事務(wù)所對(duì)他們所審查的部分持保留意見的話,主審人員也可以決定是否在總報(bào)告中持保留意見。

7.未充分披露:財(cái)務(wù)報(bào)表或附注不完整

一套完整的財(cái)務(wù)報(bào)表,必須包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表三張主要報(bào)表,以及其他附表及附注說明。如財(cái)務(wù)報(bào)表及附注未按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)會(huì)計(jì)制度的要求充分披露,那么這些報(bào)表也稱為“未能公允地表達(dá)”。在這種情況下,審計(jì)人員應(yīng)發(fā)表保留意見或反對(duì)意見的審計(jì)報(bào)告。如公司的財(cái)務(wù)報(bào)表只表達(dá)了財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果,而略去了相應(yīng)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表(或現(xiàn)金流量表),那么審計(jì)人員通常也會(huì)因?yàn)檫@一省略的報(bào)表發(fā)表保留意見。

8.對(duì)以前年度的期初余額表示保留

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)審慎,充分考慮期初余額對(duì)所審財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。如期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表可能存在重大影響,但無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù);或是注冊(cè)會(huì)計(jì)師已查明期初余額存在嚴(yán)重影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),提請(qǐng)被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整或披露,但被審計(jì)單位拒絕調(diào)整時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

9.重大事項(xiàng)或不確定事項(xiàng)說明

有的時(shí)候,審計(jì)人員可能希望在無保留審計(jì)報(bào)告別強(qiáng)調(diào)已得到適當(dāng)說明和充分披露的某一事項(xiàng),以在發(fā)表無保留意見的同時(shí)引起報(bào)表信息使用者的關(guān)注。這些重大事項(xiàng)通常包括關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易的披露,期后事項(xiàng)以及影響財(cái)務(wù)報(bào)表可比性的會(huì)計(jì)事項(xiàng)等。

不確定事項(xiàng)則是指某個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目,在資產(chǎn)負(fù)債表之前,無法合理估計(jì)。不確定事項(xiàng)主要包括但不限于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的或有事項(xiàng)。不確定事項(xiàng)可能與未知的訴訟結(jié)果、征稅機(jī)關(guān)對(duì)客戶、納稅申報(bào)單的審計(jì)、營(yíng)運(yùn)資本的嚴(yán)重短缺或不能遵守借款合同條文等事項(xiàng)相關(guān)。根據(jù)我們的研究,重大事項(xiàng)的披露主要包括以下幾種類型:第一,關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易的披露;第二,說明重大訴訟的執(zhí)行結(jié)果;第三,重點(diǎn)說明利潤(rùn)構(gòu)成情況,以提醒投資者注意本年利潤(rùn)中的非常項(xiàng)目;第四,重點(diǎn)說明虧損形成原因,或影響主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)之重大不利因素;第五,說明違反《公司法》的情況;第六,說明去年保留事項(xiàng)已消除;第七,其他事項(xiàng)說明。

第9篇：財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告的區(qū)別范文

拓寬內(nèi)部審計(jì)范圍

近年來,金雅拓公司的內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)經(jīng)歷了一系列重大變革。自2006年至今,其專業(yè)審計(jì)人員由2名增加到8名,期間經(jīng)歷了當(dāng)年的合并,以及隨之而來的內(nèi)審部門重組。

內(nèi)審團(tuán)隊(duì)由2人增加到8人時(shí),內(nèi)審章程便根據(jù)IIA的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了重新編寫,將反舞弊和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制納入其中。而且內(nèi)審團(tuán)隊(duì)不再僅僅關(guān)注內(nèi)部審計(jì)事宜,內(nèi)部控制也成為他們工作的一部分。且自2008年4月以來,就將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制正式確立為持續(xù)工作重點(diǎn)。

金雅拓的內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)委員會(huì)每三個(gè)月召開一次會(huì)議,負(fù)責(zé)監(jiān)督控制的各個(gè)環(huán)節(jié),反舞弊委員會(huì)則每?jī)蓚€(gè)月召開一次會(huì)議。內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)委員會(huì)的成員包括:首席財(cái)務(wù)官、首席審計(jì)官、集團(tuán)總監(jiān)、負(fù)責(zé)某業(yè)務(wù)單元(為金雅拓三業(yè)務(wù)單元之一)下一家分支機(jī)構(gòu)的高級(jí)副總裁、一位高級(jí)人力資源代表、法律顧問以及內(nèi)部審計(jì)總監(jiān)皮埃爾安努•克勒松。金雅拓的反舞弊委員會(huì)則由人力資源部、法務(wù)部、安全部、信息技術(shù)部和內(nèi)部審計(jì)部的負(fù)責(zé)人組成。

增加審計(jì)部門的規(guī)模、提高審計(jì)師的技能和知識(shí)、從更高的戰(zhàn)略層面來選擇審計(jì)任務(wù)、執(zhí)行企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,以及對(duì)反舞弊活動(dòng)的關(guān)注,這一切都令金雅拓內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)的范圍和效能發(fā)生了巨大改變,僅用一年時(shí)間就大幅削減了外部審計(jì)師費(fèi)用。

運(yùn)用以風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)的內(nèi)部審計(jì)方法論

內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)運(yùn)用的主要審計(jì)方法論,是采取以風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)的方法來界定審計(jì)計(jì)劃范圍。在執(zhí)行審計(jì)項(xiàng)目時(shí),針對(duì)某一特定業(yè)務(wù)領(lǐng)域編制一個(gè)固有風(fēng)險(xiǎn)清單,并與非常了解業(yè)務(wù)單位具體情況的責(zé)任人溝通,以確定他們所關(guān)心的首要工作。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)的不同,降低其重要性水平,這意味著需要從更低的層面進(jìn)行審計(jì)。而這也正是外部審計(jì)公司所采用的方法。

內(nèi)部審計(jì)還負(fù)責(zé)公司的一項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)測(cè)繪工作,名為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。具體工作是為金雅拓所面臨的每一種風(fēng)險(xiǎn)以及管理有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的所有相關(guān)措施創(chuàng)建一個(gè)資料庫。有關(guān)信息將用于制定年度審計(jì)計(jì)劃。大型經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所需要每三年審計(jì)一次,后續(xù)審計(jì)工作一般是一年以后。如果有些風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域需要審計(jì),比如存貨陳舊或者資金問題,審計(jì)工作一般是按需進(jìn)行。有關(guān)信息會(huì)呈報(bào)給外部審計(jì)師和審計(jì)委員會(huì)。

金雅拓審計(jì)團(tuán)隊(duì)區(qū)別于其他審計(jì)團(tuán)隊(duì)的一個(gè)重要特點(diǎn)是,他們會(huì)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行系統(tǒng)地審核。不僅審計(jì)流程,也會(huì)分析資產(chǎn)負(fù)債表(對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行評(píng)級(jí),A代表最高級(jí)別,然后依次降至B、C和D),這才構(gòu)成一個(gè)完整的審計(jì)循環(huán)。