上市公司關(guān)聯(lián)方的交易舞弊審計(jì)研究

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【摘要】關(guān)聯(lián)方交易在我國(guó)的上市公司中非常普遍存在，它是上市公司經(jīng)濟(jì)行為中重要的組成部分。本文先對(duì)關(guān)聯(lián)方的相關(guān)概念進(jìn)行了界定，選擇關(guān)聯(lián)方交易舞弊現(xiàn)象為分析對(duì)象，并以此作為理論依據(jù)，解釋了上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動(dòng)因、方式，并站在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的視角對(duì)我國(guó)關(guān)聯(lián)方審計(jì)的現(xiàn)狀和成因進(jìn)行了分析，最后以此為基礎(chǔ)針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)提出了一些建議。

【關(guān)鍵詞】上市公司；關(guān)聯(lián)方交易；審計(jì)

1相關(guān)概念界定

1.1關(guān)聯(lián)方的界定

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)關(guān)聯(lián)方作出如下定義：“一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨贤芤环娇刂?、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方?！?/p>

1.2關(guān)聯(lián)方交易的界定

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將關(guān)聯(lián)方交易定義為：“關(guān)聯(lián)方交易是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價(jià)款?！?/p>

2上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊及審計(jì)現(xiàn)狀分析

2.1關(guān)聯(lián)方交易舞弊的類(lèi)型

上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊類(lèi)型主要有以下6種：1）關(guān)聯(lián)購(gòu)銷(xiāo)舞弊，由于購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)是上市公司主要的日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，所以其與關(guān)聯(lián)方的購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)也是較為普遍的，因此關(guān)聯(lián)購(gòu)銷(xiāo)舞弊也是最常見(jiàn)的一種關(guān)聯(lián)方交易舞弊；2）受托經(jīng)營(yíng)舞弊，目前出現(xiàn)了多種利用我國(guó)受托經(jīng)營(yíng)法規(guī)相關(guān)制度的不完善和相關(guān)缺陷，達(dá)到實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)操控目的的經(jīng)營(yíng)舞弊；3）資金往來(lái)舞弊；4）費(fèi)用分?jǐn)偽璞祝摲N舞弊現(xiàn)象常存在于上市公司與其子公司之間；5）關(guān)聯(lián)方資產(chǎn)重組舞弊，是在資產(chǎn)重新組合過(guò)程中普遍存在著關(guān)聯(lián)方交易，上市公司通過(guò)該手段以達(dá)成轉(zhuǎn)移利潤(rùn)、改善經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等目的；6）關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化，隨著相關(guān)法律制度的不斷完善，上市公司為了將實(shí)質(zhì)上的關(guān)聯(lián)交易粉飾為非關(guān)聯(lián)交易而開(kāi)始使用各種手段[1]。

2.2關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動(dòng)因

本文以財(cái)務(wù)舞弊三要素的理論框架下，將關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動(dòng)因總結(jié)歸納為以下3個(gè)因素：1）壓力因素：導(dǎo)致企業(yè)舞弊的直接原因就是“壓力”，這些壓力主要來(lái)源于監(jiān)管單位、外部投資者和公眾；2）機(jī)會(huì)因素，如：企業(yè)內(nèi)部控制體系存在漏洞、內(nèi)部審計(jì)制度不健全等，都給公司的舞弊提供額機(jī)會(huì)；3）借口因素，在面臨壓力、獲得機(jī)會(huì)后對(duì)于上市企業(yè)來(lái)說(shuō)，實(shí)施舞弊就只差一個(gè)借口，無(wú)論借口是否合理。

2.3上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)現(xiàn)狀及成因分析

我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則針對(duì)上市公司關(guān)聯(lián)交易提出了相關(guān)要求，雖然目前的審計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易舞弊進(jìn)行了特別的關(guān)注，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計(jì)時(shí)還是出現(xiàn)了各種各樣的問(wèn)題，效果并不是很滿意。問(wèn)題主要集中在：1）執(zhí)業(yè)人員關(guān)聯(lián)審計(jì)意識(shí)薄弱：首先審計(jì)從業(yè)人員對(duì)于關(guān)聯(lián)交易缺乏應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注；其次，由于知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的缺乏，無(wú)法形成有效的審計(jì)意識(shí)。2）關(guān)聯(lián)交易審計(jì)流程存在瑕疵：首先審計(jì)資源分配不合理，由于關(guān)聯(lián)交易舞弊自身的復(fù)雜性和隱蔽，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的缺乏，要求其對(duì)審計(jì)資源要合理配置，才能夠達(dá)到審計(jì)目的；其次審計(jì)證據(jù)來(lái)源單一不充分，最后對(duì)關(guān)聯(lián)交易審計(jì)披露不充分；3）上市公司內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)管存在的問(wèn)題：首先，我國(guó)上市公司缺乏合理的股權(quán)的結(jié)構(gòu)；其次，獨(dú)立董事與監(jiān)事之間存在矛盾沖突；4）上市公司外部會(huì)計(jì)監(jiān)管存在的問(wèn)題：管制關(guān)聯(lián)交易最有利的兩個(gè)部門(mén)證券交易所以及證監(jiān)會(huì)的管理及處置力度不夠，最終使得公司非法操作后帶來(lái)的利潤(rùn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于非法操作的成本，為其盈余管理提供了有利的環(huán)境[2]。

3上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)問(wèn)題測(cè)成因分析

3.1關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易識(shí)別難度大

關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)工作難度與其他項(xiàng)目比較而言難度較大，主要體現(xiàn)在關(guān)聯(lián)方交易的復(fù)雜性和隱蔽性。首先，關(guān)聯(lián)交易的形式多種多樣，而且在不斷變化，更為重要的是每個(gè)關(guān)聯(lián)交易并不是單獨(dú)存在的，往往相互交錯(cuò)，你中有我，我中有你；其次，上市公司的經(jīng)營(yíng)規(guī)模比較大，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)涉及的范圍比較廣，有很長(zhǎng)的供應(yīng)鏈，這就使得關(guān)聯(lián)交易更具有隱蔽性，所以在審計(jì)時(shí)要將所有的關(guān)聯(lián)交易識(shí)別出來(lái)難度比較大。

3.2關(guān)聯(lián)交易審計(jì)相關(guān)制度和程序不完善

3.2.1關(guān)聯(lián)交易審計(jì)相關(guān)制度不完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師是根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)要求對(duì)上市公司的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計(jì)，相關(guān)制度的是否健全，是否科學(xué)將會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的審計(jì)結(jié)果。我國(guó)的相關(guān)審計(jì)制度不完善主要體現(xiàn)在關(guān)聯(lián)交易披露體制不健全、關(guān)聯(lián)交易法律制度不完善兩個(gè)方面。3.2.2關(guān)聯(lián)交易審計(jì)程序不完善關(guān)聯(lián)交易審計(jì)程序不完善主要體現(xiàn)在：①對(duì)關(guān)聯(lián)交易審計(jì)運(yùn)用的分析性程序不恰當(dāng)：沒(méi)有將關(guān)聯(lián)交易與其他交易區(qū)分開(kāi)來(lái)，分別實(shí)施不同的審計(jì)程序，這樣使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師容易忽視被審計(jì)單位的關(guān)聯(lián)方交易財(cái)務(wù)問(wèn)題，更不要說(shuō)是故意偽造和隱瞞的關(guān)聯(lián)方交易了。

3.3審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的審計(jì)素養(yǎng)

審計(jì)人員作為關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)主體，將會(huì)對(duì)審計(jì)結(jié)果產(chǎn)生直接影響，他的專(zhuān)業(yè)勝任能力和職業(yè)道德會(huì)影響審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量，是審計(jì)人員執(zhí)業(yè)能力最為重要的兩個(gè)方面。從以往審計(jì)失敗的案例來(lái)看，審計(jì)人員往往因?yàn)槿狈?yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度，未能充分掌握關(guān)聯(lián)交易的相關(guān)知識(shí)，以及職業(yè)判斷能力不強(qiáng)是導(dǎo)致審計(jì)失敗的主要原因。

4上市公司關(guān)聯(lián)交易舞弊審計(jì)的相關(guān)建議

4.1完善關(guān)聯(lián)交易相關(guān)法律法規(guī)，加大違規(guī)處理力度4.2加強(qiáng)審計(jì)人員職業(yè)素養(yǎng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該從關(guān)聯(lián)交易的類(lèi)型手法、生成機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、審計(jì)程序和審計(jì)重點(diǎn)幾個(gè)方面對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)專(zhuān)門(mén)培訓(xùn)，從而加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，提高職業(yè)判斷能力，進(jìn)而使關(guān)聯(lián)交易審計(jì)收到良好效果。并定期對(duì)其進(jìn)行道德宣傳和教育，鼓勵(lì)他們之間的相互交流，形成道德至上的良好氛圍。4.3加強(qiáng)我國(guó)關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管制度首先，關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管制度不在“多”，而在于“精”，若過(guò)多的話，不僅會(huì)增加企業(yè)的披露成本，同時(shí)也會(huì)增加政府的監(jiān)管成本；其次，監(jiān)管制度還要重視公平。

參考文獻(xiàn)

[1]黃董,黃甜.上市公司關(guān)聯(lián)方交易的信息披露[J].財(cái)務(wù)與金融,2014,(04):54-57.

[2]徐向藝,陳振華,李治國(guó).中國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)交易生成機(jī)制及規(guī)范治理研究[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2010.23-50.

作者:葉桐 單位:江蘇聯(lián)合職業(yè)技術(shù)學(xué)院徐州財(cái)經(jīng)分院